Иногда даже у опытного бухгалтера с большим стажем возникают сомнения по поводу отнесения некоторых доходов и расходов к определенной статье показателей деятельности.

Куда отнести поступления от страховой компании, как обозначить расходы на проведение корпоративного мероприятия? - возникая, подобные вопросы очень часто лишают бухгалтера покоя.

Прочие (внереализационные) доходы и расходы - в чем особенности?

И в бухгалтерском и в налоговом учете к статье «прочих» относятся доходы и расходы, возникновение которых не связано с ведением обычных видов деятельности (указанных в ). Во избежание голословного изложения темы обратимся к законодательным актам, дающим определение доходов и расходов в качестве прочих.

Доходы - бухгалтерский и налоговый учет

В бухгалтерском учете понятие прочих доходов приведено в ПБУ 9/99 «Доходы организации». Глава 3 «Прочие поступления» дает конкретный список основных доходов, расширяя его последним абзацем «прочие доходы». Наиболее встречающимися в практике бухгалтера являются:

• доходы от продажи основных средств,
• проценты по предоставленным займам,
• безвозмездные поступления,
• платежи по ущербу (например, поступления от страховых компаний),
• убытки прошлых лет,
• курсовые разницы,
• суммы безнадежной кредиторской задолженности, которую невозможно вернуть в силу каких-либо обстоятельств.

Последний абзац «прочие доходы» дает возможность включить в данный вид доходов другие поступления , не перечисленные выше. Например, это могут быть годные к эксплуатации запчасти, полученные при разборке износившегося оборудования, или излишки товара, выявленные при инвентаризации. Естественно, предусмотреть данные виды поступлений в качестве прочих необходимо в учетной политике.

Например, у организации, основным видом деятельности которой является оптовая торговля, есть поступления от сдачи в аренду транспорта или помещения. В таком случае данный вид доходов необходимо учесть в качестве прочих. Но эти доходы не будут прочими для организации, которая занимается лишь тем, что сдает в аренду имущество, и это является её основным видом деятельности.

Рассмотрим несколько наиболее встречающихся примеров:

• поступления по договору аренды имущества

• доходы от продажи основного средства со сроком пользования 5 лет после 4-хлетнего использования

		Корреспондирующие счета		Сумма (руб.)
		01-09 (выбытие ОС)
	Списана амортизация за 4 года
	Сальдо 91-го счета списано на 99-й счет - отражена прибыль

Типовые проводки по другим, менее сложным операциям, следующие:

В налоговом учете за определение прочих доходов отвечает статья 250 НК РФ «Внереализационные доходы».

В отличие от прочих доходов бухгалтерского учета список внереализационных доходов более обширен, но закрыт .

То есть, если вы столкнулись с отсутствующим в списке статьи 250 НК РФ, значит - это доход по вашему основному виду деятельности. Других вариантов просто не дается.

В большинстве случаев не возникает разницы при определении величины доходов для целей бухгалтерского и налогового учета. Но такие разницы возможны , приведем примеры их возможного возникновения:

• при продаже основного средства с разной ежемесячной суммой (была модернизация);
• продажа основного средства с различной первоначальной стоимостью (в случае договора лизинга, например);
• при возникновении положительных суммовых разниц, которые не имеют места в бухгалтерском учете.

Расходы - бухгалтерский и налоговый учет

О прочих расходах нам повествует глава 3 ПБУ 10/99 «Прочие расходы». Список расходов там не велик, но не является закрытым . По усмотрению, организация сама может включить некоторые виды расходов, относящиеся по её мнению к прочим.

Это могут быть расходы, имеющие место, но не обозначенные в ПБУ как расходы по обычным видам деятельности. Пример такого расхода - . Он не поименован в перечне расходов по обычным видам деятельности, а также отсутствует и в перечне прочих расходов, поэтому предприятие на свое усмотрение может учесть его как прочий расход. Это же касается и государственных пошлин.

Чаще всего можно столкнуться с такими прочими расходами, как:

• убытки при продаже основных средств,
• проценты по полученным займам,
• расходы на ведение и обслуживание расчетного счета,
• резерв по сомнительным долгам, создавать который должны все организации независимо от размера,
• штрафные санкции за нарушение договорных обязательств, в том числе за просрочку налоговых платежей,
• признанные в текущем году убытки прошлых лет,
• суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком давности,
• отрицательные курсовые разницы.

Рассмотрим наиболее сложные примеры учета прочих расходов:

• убыточная продажа полностью самортизированного основного средства:

		Корреспондирующие счета		Сумма (руб.)
	Начислена задолженность покупателя за основное средство
	Списано основное средство с баланса по своей первоначальной стоимости	01-09 (выбытие ОС)
	Списана амортизация за 1 год
	Списана остаточная стоимость основного средства
	Начислен НДС на сумму реализации основного средства
	Поступление средств от покупателя на расчетный счет
	Сальдо 91-го счета списано на 99-й счет - отражен убыток

• создание резерва по сомнительным долгам и списание дебиторской задолженности за счет резерва:

Типовые проводки по начислению распространенных прочих расходов:

В налоговом учете данные расходы определены статьей 265 «Внереализационные расходы». Список их весьма широк, но также, как и список внереализационных доходов, он является закрытым .

В основном список внереализационных доходов включает в себя статьи прочих расходов бухгалтерского учета. Но есть и некоторые расхождения. Перечень не принимаемых у налоговому учету прочих доходов в качестве внереализационных достаточно велик, назовем лишь самые распространенные, которые необходимо знать каждому бухгалтеру, работающему с налогами:

• расходы на благотворительные, культурно-массовые и развлекательные мероприятия,
• штрафы и пени по налогам, взносам, платежам, перечисляемые в бюджет государства,
• проценты, начисленные кредитору сверх суммы, ограниченной статьями 269 и 291 НК РФ.

Процедура закрытия 91-го счета

Ежемесячно прочие доходы и расходы со счета 91-01 образуют сальдо на счете 91-09, которое отражается на счете 99-01, формирующем финансовый результат. Таким образом, 91-й счет без развертывания по субсчетам в конце каждого месяца не имеет остатков, остатки присутствуют лишь в аналитике 91-го счета на субсчетах 91-1, 91-2 и 91-9. Если на счетах 91-1, 91-2 остаток формируется в течение месяца при внесении прочих доходов/расходов специалистом, то остаток на счете 91-9 появляется при проведении операции закрытия месяца, которая выполняет проводку со счетом 99-01.

В случае превышения доходов над расходами в итоге сальдо счета 99-01 будет по кредиту, что свидетельствует о прибыли, в случае превышения прочих расходов над доходами - по дебету счета 99-01, что в окончательном итоге увеличит сумму убытка. По окончании года при проведении процедуры реформации баланса, формирующей счет 84, сальдо счета 99 списывается на счет 84, определяя сумму нераспределенной прибыли/убытка.

Финансовый результат от продаж также ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж»

Пример формирования финансового результата от продаж и от поступления прочих доходов и расходов:

		Корреспондирующие счета		Сумма (руб.)
	ЕЖЕМЕСЯЧНО:
	Начислены проценты по договорам полученных займов
	Поступило возмещение по убытку от страховой компании
	Отражены доходы от продаж
	Отражены расходы на продажу
	Сальдо 91-го счета при закрытии месяца сформировало убыток от операций с прочими доходами/расходами
	Сальдо 90-го счета при закрытии месяца сформировало прибыль от продаж
	ПО ОКОНЧАНИИ ГОДА
	Счет 91-01 списан на счет 91-09
	Счет 91-02 закрыт на счет 91-09
	Счет 90-01 закрыт на счет 99-01
	Счет 90-07 закрыт на счет 99-01
	Счет 91-09 закрыт на 99-01 - отражен убыток от операция по 91-му счету
	Списан 99-й счет при реформации баланса - отражена нераспределенная прибыль.

Отражение прочих (внереализационных) доходов и расходов в отчетности

В бухгалтерской отчетности прочие доходы отражаются по строке 2340 «Отчет о финансовых результатах» (ОФР). Прочие расходы отражаются с минусом, только по строке 2350. В балансе прочие доходы и расходы могут быть включены в состав дебиторской или кредиторской задолженности в случае наличия таковой на конец отчетного периода.

В налоговой отчетности внереализационные доходы отражаются в Декларации по прибыли по строке 100 прил. 1 к листу 02 и по строке 020 листа 02. Внереализационные расходы должны отражаться по строке 200 прил. 2 листа 02 и по сроке 040 листа 02.

Не всегда суммы вышеприведенных строк ОФР и декларации совпадают между собой. Расхождения обязательно возникнут , если начислялись проценты. В ОФР проценты отражаются отдельно по строкам 2320 (к получению) и 2330 (к уплате). В Декларации проценты отражаются вкупе со всеми внереализационными доходами/расходами, но ниже, по строкам с 101 по 107 прил. 1 к листу 02 и по строкам с 201 по 206 прил. 2. к листу 02 суммы некоторых видов внереализационных доходов/расходов уточняются. К ним относятся и проценты.

Разница также может возникнуть в случае учета налога на имущество в качестве прочих расходов. В Декларации суммы косвенных налогов отражаются отдельно в составе косвенных расходов по строке 041 прил. 2 к листу 02.

В заключение можно сказать: достаточно часто возникает разница между бухгалтерским и налоговым учетом данных статей хозяйственной деятельности. Если в бухгалтерском учете список прочих доходов/расходов открыт и есть возможность внести статьи, не указанные в ПБУ 9/99, 10/99, то в налоговом учете такой возможности нет, и зачастую некоторые виды прочих расходов вообще невозможно принять в налоговом учете. Возникают постоянные временные разницы, учет которых регламентируется ПБУ 18/02. Впрочем, если у вас малое предприятие, то льгота по неприменению ПБУ 18/02 вам обеспечена, чем и советую воспользоваться. Ну а если вам выпала учесть работать бухгалтером на среднем или крупном предприятии, о применении ПБУ 18/02 можете почитать здесь.

Введение

1. Доходы и расходы организации и их классификация

2. Учет формирования финансовых результатов от прочих видов деятельности

Заключение

Конечный финансовый результат от хозяйственной деятельности организации формируется в виде прибыли или убытка, определяемых как разница между полученными доходами и произведенными расходами организации.

В соответствии с действующими нормативными документами по бухгалтерскому учету прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации.

Если рассматривать процесс формирования конечного финансового результата, то можно отметить, что он (результат) делится на нескольких составляющих. В основу такого деления положен вид получения дохода (расхода) – от основной деятельности или от прочих видов деятельности.

Тема данной курсовой работы – «Учет формирования финансовых результатов от прочих видов деятельности», цель работы – рассмотреть порядок отражения в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов организации. Задачами работы является рассмотрение понятий «доходы» и «расходы» в отечественном учете и в системе МСФО, изучение порядка формирования финансового результата в целом и от прочих видов деятельности в частности, а также определение порядка формирования отчетных данных по этим показателям. В соответствии с предполагаемыми задачами выстроена структура работы, состоящая из введения, двух глав, заключения и списка литературы.

В первой главе дано определение доходов и расходов, их классификация, а во второй – на примерах рассмотрено формирование финансового результата от прочих видов деятельности.

Все факты хозяйственной жизни предприятия, отражаемые в бухгалтерском учете, складываются из двух групп - это доходы и расходы.

Доходы и расходы - это те факты хозяйственной жизни, которые влияют на финансовый результат хозяйственной деятельности предприятия. Их можно рассматривать и трактовать с экономической, юридической и чисто бухгалтерской точек зрения.

С экономической точки зрения, доход - это поступление средств в распоряжение (хозяйственный оборот) предприятия.

Средства - это то, что в бухгалтерском учете входит в понятие активы - имущество, могущее участвовать в хозяйственных операциях предприятия, принося ему прибыль, которая при этом трактуется как увеличение объема средств фирмы. Возможность распоряжения средствами в этом случае означает не вещное право распоряжения, которое создает право собственности, а возможность использовать средства в своей экономической деятельности (хозяйственном обороте). Так, получая оборудование в аренду, предприятие может вырабатывать на нем продукцию точно так же, как и на оборудовании, принадлежащем ей на праве собственности. Отсюда, с этой точки зрения, арендованное оборудование полностью приравнивается к собственному. Иными словами, с экономической точки зрения доход - это любой факт увеличения актива. И первый доход, который получает предприятие - это вклады учредителей в его уставный капитал.

Далее, с экономической точки зрения доходом признается и любое увеличение актива, связанное с ростом кредиторской задолженности. Расход - в экономической трактовке - это любое выбытие средств (активов) из распоряжения предприятия, т.е. расход - это уменьшение актива.

При этом здесь абсолютно не важно, в результате каких операций такое уменьшение происходит. Средства выбывают из хозяйственного оборота и этого уже достаточно для того, чтобы признать данный факт расходом. Так, с экономической точки зрения продажа товаров, работ или услуг предприятия и возникновение долга покупателей до его оплаты - это не что иное, как расход .

Пунктом 12 ПБУ 9/99 установлено, что поступления могут быть приняты к бухгалтерскому учету как доходы организации только при одновременном соблюдении следующих условий:

1. Организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом.

Другими словами, по каждой совершенной операции необходимо иметь в наличии оправдательные документы, подтверждающие обоснованность полученных доходов.

2. Сумма выручки может быть определена. В отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий организация может применять в одном отчетном периоде одновременно разные способы признания выручки. Эти способы должны быть предусмотрены учетной политикой. Если же сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуг не может быть определена, то она принимается в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению этой работы, оказанию этой услуги, которые будут впоследствии возмещены организации. При определении выручки следует иметь ввиду, что величина поступления и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком) или пользователем активов организации.

Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо цена предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

3. Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив, либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива. Уверенность в получении актива и отсутствие неопределенности в его получении вытекают из заключенного между сторонами договора (дает право возбудить иск в суде и востребовать неполученный актив) и положительной репутации коммерческого партнера, имеющего устойчивое финансовое положение.

4. Право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана). ГК РФ установлено, что право собственности предполагает наличие трех основных правомочий: владения, пользования и распоряжения.

5. Расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены. Данное условие означает, что в момент признания доходов от реализации организация должна иметь возможность определить полную себестоимость реализуемой продукции (работ, услуг).

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка. Исключение составляют доходы от аренды, от предоставления прав на результаты интеллектуальной собственности и доходы от участия в уставной деятельности других организаций .

Доходы и расходы организации, не связанные непосредственно с процессом реализации товаров, работ, услуг, обычно называют прочими в бухгалтерском учете и внереализационными в налоговом учете.

В Налоговом кодексе нет четкого определения внереализационных доходов и расходов. Их перечень определяется методом исключения, то есть в ст. 250 и 265 НК РФ сказано, что к внереализационным относятся те доходы и расходы, которые не отнесены к доходам и расходам от реализации.

Многие специалисты проводят аналогию между внереализационными и прочими доходами и расходами. В ПБУ 9/99 «Доходы организации» и в ПБУ 10/99 «Расходы организации» содержится указание на то, что доходы и расходы подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности. Все, что не относится к первой группе расходов, относится к прочим.

В статье 250 НК РФ установлен закрытый перечень внереализационных доходов, состоящий из п. 21. В ст. 265 НК РФ в открытом перечне указаны внереализационные расходы.

Открытый перечень прочих доходов и прочих расходов установлен в п. 7 ПБУ 9/99 и в п. 11 ПБУ 10/99 соответственно.

Таким образом, для правильной классификации доходов и расходов, необходимо определить перечень доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности конкретной организации в зависимости от установленных органами статистики ОКВЭД и закрепить этот перечень в учетной политике. В этом случае виды доходов и расходов в бухгалтерском учете будут в основном совпадать с доходами и расходами в налоговом учете.

1) Доходы и расходы от продажи имущества и имущественных прав относятся к прочим в бухгалтерском учете и к реализационным в налоговом учете.

2) Проценты по товарным кредитам относятся к доходам (расходам) по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете и к внереализационным в налоговом учете .

В Принципах МСФО доходы подразделяются на выручку и прочие доходы. Организация зарабатывает выручку в ходе своей обычной (основной) деятельности при продаже товаров и продукции, выполнении работ, оказании услуг, предоставлении в пользование своего имущества и займов, осуществлении инвестиционной деятельности. По сути, выручка предполагает обмен имуществом и представляет собой полученные или ожидаемые денежные средства.

Прочие доходы обусловлены побочной деятельностью, которая также может быть связана с передачей в пользование или продажей имущества, предоставлением займов, осуществлением инвестиций. Выручка и прочие доходы принимают форму прироста актива (возникновение дебиторской задолженности, поступление денежных средств) или сокращения обязательства (при погашении обязательства предоставлением товара, при списании доходов будущих периодов).

В свою очередь, в составе расходов выделяются расходы по обычной деятельности и убытки. Расходы по обычной деятельности - это, как правило, расходы продуктивные, то есть принесшие доход (например, себестоимость проданных товаров, расходы на оплату труда, амортизация основных средств и нематериальных активов, коммерческие и управленческие расходы). Убытки же, по большей части, обусловлены потерями в связи со стихийными бедствиями, неблагоприятными рыночными и иными внешними условиями или специфическими формами выбытия имущества. Расходы принимают форму оттока активов (например, при списании проданной продукции или иного имущества) или прироста обязательства (при начислении расходов, например, по процентам или по оплате услуг) .

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов.

По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации .

С целью правильности ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, а также контроля и анализа финансовых результатов для принятия решений в системе управления прибыли и убытки можно группировать на:

прибыли и убытки от обычных видов деятельности;

прибыли и убытки от прочих видов деятельности;

прибыль и убыток от всей деятельности;

чистая прибыль или чистый убыток (нераспределенная прибыль, непокрытый убыток);

брутто прибыль (валовая прибыль) или убыток .

2.1 Учет прочих доходов и расходов

Все доходы, полученные организаций, подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Об этом сказано в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99.

Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы», к которому должны быть открыты субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы»;

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 1 «Прочие доходы» учитывают поступления активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных).

На субсчете 2 «Прочие расходы» учитывают операционные и внереализационные расходы, признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных).

Субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

На субсчетах 91/1 и 91/2 данные накапливаются в течение года. Эти сведения используются для составления отчета о прибылях и убытках и другой бухгалтерской отчетности. Путем сопоставления дебетового оборота по субсчету 2 и кредитового оборота по субсчету 1 определяют сальдо прочих доходов и расходов.

Ежемесячно сальдо прочих доходов и расходов списывается с субсчета 91/9 на счет 99 «Прибыли и убытки» .

Основную часть прочих доходов и расходов составляют доходы и расходы от выбытия имущества (кроме продажи готовой продукции (работ, услуг)) и от участия в других организациях:

1) доходы, связанные с предоставлением за плату во времен­ное пользование (временное владение и пользование) активов организации, и расходы, связанные с ними (когда это не является предметом деятельности организации);

2) доходы, связанные с предоставлением за плату прав, воз­никающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, и расходы, свя­занные с ними (когда это не является предметом деятельности организации);

3) доходы (про центы) и расходы, связанные с участием в ус­тавных капиталах других организаций. При этом для целей бух­галтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора.

Указанные три вида доходов и расходов отражаются в учете методом начисления:

начисление арендной платы, доходов от предоставления за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промыш­ленные образцы и других видов интеллектуальной собствен­ности -

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

суммы начисленной амортизации основных средств, сданных в аренду,-

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств»;

суммы начисленной амортизации нематериальных активов, предоставленных во временное пользование,

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»

К-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов»;

другие расходы, связанные со сдачей имущества в аренду, предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) нематериальных активов организации, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, -

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»

К-т сч. 20 «Основное производство».

Прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), и доходы от участия в уставных капиталах других организаций отражаются бухгалтерской записью:

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

Доходы и расходы, связанные с продажей, выбытием и про­чим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, оформляются бухгалтерскими записями: доходы от продажи или выбытия основных средств, нематериальных активов, материалов и прочих активов:

Д-т счетов 62, 51,50

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;

сумма начисленного НДС с выручки от продажи основных средств или нематериальных активов - Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»

К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списа­нием основных средств, нематериальных активов, материалов и прочих активов,-

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы»

К-т сч. 23 «Вспомогательные производства»;

списание остаточной стоимости выбывших активов, по кото­рым начисляется амортизация, и фактической себестоимости материалов и других активов, списываемых организацией,

Д-т сч. 91, субсчет 2. «Прочие расходы» К-т счетов 01, 04, 10,58;

проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке, -

Д-т счетов 58, 51, 52 К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей пользование денежных средств (кредитов, займов),

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» К-т счетов 67, 66, 51, 52;

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, -

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» К-т счетов 60,51,52;

Налоги, начисляемые за счет прибыли:

Д-т сч. 91, субсчет 2 «Прочие расходы» К-т счета 68

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков. Они принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией (должником):

Д-т сч. 76, субсчет 2; 51 К-т сч. 91;

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, ­уплаченные или признанные организацией к уплате в отчетном периоде

Д-т сч. 91 К-т счетов 60 62 76 51·

Прибыли и убытки прошлых лет, признанные в отчетном году:

прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде признается при налогообложении прошлых отчетных периодов, а не текущего периода), -

Д-т счетов 60, 62, 76, 10,02,05,20 и др. К-т сч. 91, субсчет 1;

убытки прошлых лет, признанные в отчетном году (призна­ются при расчете налогооблагаемой прибыли прошлых отчетных периодов, а не текущего периода), -

Д-т сч. 91, субсчет 2 К-т счетов 76, 60, 02, 05, 10;

4) суммы дебиторской и кредиторской задолженностей, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереаль­ных для взыскания. Они включаются в доходы и расходы орга­низации в сумме, в которой задолженность была отражена в бух­галтерском учете организации:

суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности,

Д-т счетов 60, 62, 67, 66, 76 К-т сч. 91, субсчет 1

суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, Д-т сч. 91, субсчет 2 К-т счетов 60, 62, 76;

Kypcовыe разницы: положительные курсовые разницы

­Д-т счетов 76, 60, 62, 58, 52, 71, 50 К-т сч. 91, субсчет 1;

отрицательные курсовые разницы

­Д-т сч. 91, субсчет 2 К-т счетов 76, 60, 62, 58, 52, 71, 50;

Расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т счетов 20,23 .

Стоимость безвозмездно полученных основных средств или других амортизируемых активов по мере начисления амортиза­ции в сумме начисленной амортизации; по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на сче­та учета затрат на производство (расходов на продажу)-

Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» .

По окончании каждого месяца бухгалтерия организация должна определить финансовый результат (прибыль или убыток) от прочих видов деятельности.

При превышении суммы доходов над суммой расходов, организация получает прибыль: Дебет 91-9 Кредит 99.

Если сумма доходов оказалась меньше суммы расходов, то организация получила убыток: Дебет 99 Кредит 91-9.

Счет 91 на конец каждого месяца иметь сальдо не должен. Однако субсчета 91-1 и 91-2 в течение года сальдо иметь могут, и их величина будет увеличиваться начиная с января отчетного года.

Рассмотрим несколько примеров формирования финансового результата от прочих видов деятельности.

Доходы от сдачи имущества в аренду

Производственное предприятие ОАО «Меркурий» сдает в аренду помещение в административном здании.

Ежемесячная сумма арендной платы, которую получает «Меркурий» согласно договору, составляет 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Затраты, связанные со сдачей помещения в аренду, составляют 10 000 руб. в месяц. Сдача имущества в аренду не является предметом деятельности «Меркурия».

Дебет 76 Кредит 91-1 - 23 600 руб. - начислена арендная плата;

Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС» - 3600 руб. - начислен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 02 (70, 69, 23 ...) - 10 000 руб. - отражены затраты, связанные со сдачей помещения в аренду;

Дебет 51 Кредит 76 - 23 600 руб. - получена сумма арендной платы .

Учет курсовых разниц

Денежные средства, кредиторскую или дебиторскую задолженность в иностранной валюте в соответствии с требованиями учета следует пересчитать в рубли. Для пересчета нужно использовать официальный курс валюты, действующий на дату получения валютных средств или принятия к учету валютной задолженности.

Из-за изменения курса иностранных валют требуется периодически пересчитывать как стоимость денежных средств, так и размер задолженностей.

Такой пересчет делают либо на дату проведения операции в иностранной валюте, либо на дату составления бухгалтерской отчетности (последний день отчетного периода). В результате такого пересчета образуются положительные или отрицательные курсовые разницы.

Так, курсовые разницы появляются:

при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе - если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс вырос или снизился;

при пересчете кредиторской задолженности - если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже или выше, чем на дату ее возникновения;

при пересчете дебиторской задолженности - если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше или ниже, чем на дату ее возникновения.

Например, организация в январе приобрела копировальный аппарат стоимостью 590 долл. США (в том числе НДС - 90 долл. США).

На дату принятия к бухгалтерскому учету копировального аппарата официальный курс доллара США составлял 32,00 руб./USD.

В феврале копировальный аппарат был оплачен и введен в эксплуатацию.

На момент оплаты курс доллара США составил 32,50 руб./USD. В январе бухгалтер организации сделал проводки:

Дебет 08 Кредит 60 - 16 000 руб. ((590 USD - 90 USD) х 32,00 руб./USD) - учтены затраты, связанные с приобретением копировального аппарата;

Дебет 19 Кредит 60 - 2880 руб. (90 USD х 32 руб./USD) - учтен НДС по приобретенному копировальному аппарату.

В феврале:

Дебет 60 Кредит 51 - 19 175 руб. (590 USD х 32,50 руб./USD) - оплачен счет поставщика;

Дебет 91-2 Кредит 60 - 295 руб. ((32,50 руб./USD - 32,00 руб./USD) х 590 USD) - отражена отрицательная курсовая разница;

Дебет 10 Кредит 08 - 16 000 руб. - копировальный аппарат введен в эксплуатацию;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 2880 руб. - НДС принят к вычету .

В соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99 к прочим доходам и расходам относятся чрезвычайные доходы и расходы. Эти доходы и расходы возникают как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (пожар, авария, стихийное бедствие и т.д.). Классификация чрезвычайных обстоятельств приведена в п. 9 ПБУ 9/99. К примеру, к таким доходам относятся страховое возмещение или стоимость материальных ценностей, оставшихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и др.

Возникновение чрезвычайных обстоятельств должно быть подтверждено документально. Для подтверждения понесения организацией убытков вследствие чрезвычайной ситуации необходимо обратиться в службы ликвидации последствий чрезвычайной ситуации или в органы внутренних дел, представив:

акт, удостоверяющий происшедшее чрезвычайное событие, подписанный руководителем и специалистами по ликвидации последствий события;

справку специализированных служб о происшедшем событии (пожарных, метеорологических, сейсмических и т.д.).

После стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, в организации обязательно проводится инвентаризация; при этом результаты инвентаризации должны быть отражены в бухгалтерском учете и отчетности того же периода, в котором она была завершена.

Например, в организации произошел пожар. При этом пришли в негодность материалы на сумму 120 тыс. руб., а также основные средства, остаточная стоимость которых равна 450 тыс. руб. После проведения инвентаризации основных средств и их ликвидации выявлены детали, пригодные к дальнейшему использованию, текущая рыночная стоимость которых составляет 18 тыс. руб. Для ликвидации последствий пожара были привлечены работники организации, заработная плата которых за период ликвидации составила 50 тыс. руб. (сумма ЕСН и взносов на обязательное страхование составила 18 тыс. руб.), и строительная организация, стоимость работ которой составила 108 тыс. руб. Сторонняя организация добровольно признала себя виновной в возникновении пожара и согласилась выплатить убытки в размере 950 тыс. руб. НДС в примере не учитывается.

Необходимо произвести следующие бухгалтерские записи:

Дебет 02, Кредит 01 - на сумму начисленной амортизации,

Дебет 91, Кредит 01 - списана остаточная стоимость основных средств - 450 тыс. руб.,

Дебет 91, Кредит 10 - списаны материалы - 120 тыс. руб.,

Дебет 10, Кредит 91 - оприходованы детали, оставшиеся от ликвидации основных средств, пригодные к использованию, - 18 тыс. руб.,

Дебет 91, Кредит 70 - начислена заработная плата работникам, занятым в работах по ликвидации последствий пожара, - 50 тыс. руб.,

Дебет 91, Кредит 68, 69 - начислены ЕСН и взносы на обязательное страхование - 18 тыс. руб.,

Дебет 91, Кредит 60 - учтена в составе чрезвычайных расходов стоимость работ строительной организации - 108 тыс. руб.,

Дебет 76, Кредит 91 - признаны доходы в размере добровольно уплаченной суммы ущерба виновной организацией - 950 тыс. руб. .

Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду про­чих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же фи­нансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возмож­ность выявления финансового результата по каждой операции. Регистром синтетического учета является журнал-ордер № 15 или машинограмма по счету 91 .

2.2 Отражение прочих расходов и доходов в бухгалтерской отчетности

В соответствии с пп. 18.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 21.2 ПБУ 10/99 «Расходы организации» прочие доходы/расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по отношению к соответствующим расходам/доходам, когда:

Соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение;

Расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности (например, предоставление во временное пользование своих активов), не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

В первую очередь следует отметить, что согласно п. 34 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и п. 40 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету. То есть законодательство запрещает свернутое отражение прибылей и убытков, а не свернутое отражение прочих доходов/расходов.

Таким образом, в отчете о прибылях и убытках запрещено отражать прибыли за вычетом убытков (например, сальдировать прибыль от одних операций по продаже основных средств и убытки от продажи других активов). В противном случае, если сумма искажения составляет больше уровня существенности по отчетности, аудитор может модифицировать заключение.

В то же время законодательство по бухгалтерскому учету не запрещает отражения прочих доходов/расходов за вычетом соответствующих расходов/доходов.

Таким образом, в общем случае, отражение прочих доходов/расходов за вычетом соответствующих расходов/доходов допустимо. Это относится ко всем прочим доходам/расходам: к операциям по купле-продаже валюты, продаже основных средств, материалов, сдаче имущества во временное пользование и т.п. Итак, решение (свернутое или развернутое представление в отчетности прочих доходов/расходов) может приниматься организацией самостоятельно, а аудитору следует только убедиться в том, что принятое решение применяется организацией последовательно, т.е.:

Из года в год (либо с реклассификацией сравнительных данных в отчетности);

Единообразно по отношению к аналогичным операциям в каждом отчетном периоде.

Вместе с тем, учитывая необходимость формирования прозрачной финансовой отчетности, а также международную практику учета, признано более предпочтительным свернутое отражение всех прочих доходов/расходов. Если прочие доходы/расходы отражаются, развернуто, то это может снизить прозрачность финансовой отчетности. Так, в частности, у пользователя отчетности может создаться впечатление о повышенной деловой активности организации в сфере, не относящейся к обычным видам деятельности. Кроме того, пользователь отчетности может испытывать потребность в уточнении содержания этих сумм доходов/расходов, посчитав их существенными для характеристики деятельности организации (тогда как на самом деле они существенными не являются) .

В соответствии с главой 25 НК РФ прибыль российских организаций определяется как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. При этом расходами признаются только обоснованные, т.е. экономически оправданные и документально подтвержденные затраты.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

К прочим относят доходы и расходы, не связанные с обычными видами деятельности фирмы. Их учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Подробный перечень этих доходов и расходов приведен в инструкции по применению Плана счетов, а также в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». К ним, в частности, относят:

штрафы, пени и неустойки, полученные или уплаченные за нарушение условий хоздоговоров;

положительные и отрицательные курсовые разницы;

проценты, полученные (уплаченные) по займам;

деньги или другое имущество, полученные или переданные другим лицам безвозмездно.

При заполнении Отчета о прибылях и убытках прочие доходы и расходы необязательно показывать развернуто. Такая возможность предусмотрена пунктом 18.2 ПБУ 9/99 и пунктом 21.2 ПБУ 10/99. Но воспользоваться ей можно только при соблюдении особых условий. Доходы и расходы, во-первых, должны относиться к одной и той же или аналогичной операции. А во-вторых, они не должны быть существенными.

Список используемой литературы

1. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н) с изм. и доп.

2. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.

3. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. Изд. 5-е, перераб. и доп. – М.: ИКЦ «МарТ»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2004. – 960 с.

4. Базарова А.С. Прочие доходы организации и их отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности //Все для бухгалтера. – 2007. - № 20. – с. 6-9.

5. Бехтерева Е.В. Формирование показателей Отчета о прибылях и убытках. Корректировка показателей бухгалтерской прибыли //Горячая линия бухгалтера, 2007. - № 1

6. Богаченко В.М., Кириллова Н.А., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет: учебное пособие. – Ростов н/Д: Феникс,2004. – 576 с.

7. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов / Под ред. Проф. Ю.А.Бабаева. – М.: Вузовский учебник, 2006.- 525 с.

16. Соколов Я.В. Доходы будущих периодов // БУХ.1С.- 2006. - № 11

17. Сухов А.Б. Как учесть расходы без доходов //Налог на прибыль. Учет доходов и расходов. - 2008. – № 12

18. Толпегина О.А. Показатели прибыли: экономическая сущность и их содержание // Экономический анализ. Теория и практика. – 2008. - № 20.

19. Уткина С.А. Признание прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. - Система ГАРАНТ, 2008 г.

Доходы организации – это увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств или иного имущества) и (или) погашение обязательств , приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Доходы подразделяются на:

1. доходы от обычных видов деятельности – выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг . Если предметом деятельности организации является предоставление за плату во временное владение и (или) временное владение и пользование своих активов по договору аренды , то выручкой считается арендная плата.

   В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретение и др. видов интеллектуальной собственности , выручкой считаются лицензионные платежи.

   При участии организации в уставных капиталах других организаций выручкой считаются поступления в связи с этой деятельностью.

2. прочие доходы.
   • операционные:
     • поступления, связанные с предоставлением за плату во временное владение и (или) временное владение и пользование активов организации;
     • поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения и других видов интеллектуальной собственности ;
     • поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
     • прибыль , полученная в результате совместной деятельности;
     • поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных (кроме иностранной валюты);
     • проценты за пользование денежными средствами организации, находящимися на счетах в банке , и др.
   • внереализационные:
     • активы, полученные безвозмездно;
     • поступления в возмещение причиненных организации убытков;
     • мприбыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
     • суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности ;
     • курсовые разницы;
     • сумма дооценки активов и др.
   • чрезвычайные – поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, наводнения):
     • страховое возмещение;
     • стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов.

Расходы организации – это уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных или иного имущества) и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы подразделяются на:

1. расходы по обычным видам деятельности – расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

   Расходами организации по обычным видам деятельности признаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью, если ее предметом является:

   • предоставление за плату во временное владение и (или) временное владение и пользование своих активов по договору аренды;
   • предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретение и других видов интеллектуальной собственности;
   • участие в уставных капиталах других организаций;

   Расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости амортизируемых активов (основных средств, нематериальных активов), осуществляемое в виде амортизационных отчислений.

   Расходы по обычным видам деятельности формируются из двух составляющих:

   • расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материальных производственных запасов (Дебет счетов 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей);
   • расходы, возникающие непосредственно в процессе производства продукции (Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы»), счетов продажи товаров (44 «Расходы на продажу»), управления (26 «Общехозяйственные расходы»);
2. прочие расходы:
   • операционные:
     • расходы, связанные с предоставлением за плату во временное владение и (или) временное владение и пользование активов организации;
     • расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения и других видов интеллектуальной собственности;
     • расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
     • расходы, связанные с выбытием основных средств и иных активов, отличных от денежных (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
     • проценты за пользование денежными средствами организации;
     • расходы, связанные с оплатой услуг кредитных организаций ;
     • отчисления в оценочные резервы (по сомнительным долгам , под обесценение вложений в ценные бумаги и др.);
     • налоги (на рекламу , имущество) и др.;
   • внереализационные:
     • штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
     • возмещение причиненных организацией убытков;
     • убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;
     • суммы дебиторской задолженности , по которой истек срок исковой давности ;
     • курсовые разницы;
     • сумма уценки актива;
     • перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на спортивные мероприятия, отдых, развлечения, мероприятия культурно-просветительского характера, иные аналогичные мероприятия и др.;
   • чрезвычайные – расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийных бедствий, пожаров, наводнений).

Признание доходов и расходов

Доходы от основной деятельности (выручка) признаются в бухгалтерском учете

• организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное другим образом;
• сумма выручки может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
• право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло к организации-покупателю или работа была принята заказчиком (услуга оказана);
• расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и нормативных актов , обычаями делового оборота;
• сумма расхода может быть определена;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.

Порядок определения финансового результата от продаж

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90. Одновременно в дебет счета 90 списываются:

• с кредита счета 43 «Готовая продукция » (41 «Товары») – себестоимость проданной продукции (товаров), если переход права собственности на продукцию совпадает с ее отгрузкой;
• с кредита счета 40 «Выпуск продукции» – если продукция учитывается на счете 43 по нормативной (плановой) себестоимости;
• с кредита счета 45 «Товары отгруженные» – себестоимость проданной продукции (товаров), если переход права собственности на продукцию отличается от обычного (т. е. не в момент ее отгрузки);
• с кредита счета 20 «Основное производство» – себестоимость реализованных работ, услуг;
• с кредита счета 44 «Расходы на продажу» – расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг;
• с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» – управленческие расходы, если в соответствии с учетной политикой эти расходы включаются в себестоимость реализованной продукции;
• с кредита счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» – НДС , находящийся в составе выручки и подлежащий начислению в бюджет (если для целей налогообложения выручка определяется «по отгрузке»);
• с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами » – НДС, находящийся в составе выручки и подлежащий начислению в бюджет (если для целей налогообложения выручка определяется «по оплате»).

Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 90, т. е. путем сравнения доходов и расходов, определяется финансовый результат от основной деятельности за месяц – прибыль или убыток.

Финансовый результат списывается проводкой:

• Дебет счета 90 Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» – прибыль;
• Дебет счета 99 Кредит счета 90 – убыток.

Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на окончание месяца не имеет.

Особенности учета на субсчетах счета 90 «Продажи». Закрытие субсчетов по окончании отчетного года. К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

• 90-1 «Выручка» – поступления, признаваемые выручкой;
• 90-2 «Себестоимость продаж» – себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 признана выручка;
• 90-3 «НДС» – суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика);
• 90-4 «Акцизы» – суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров);
• 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» – предназначен для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3 и 90-4 и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) за отчетный месяц.

Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 на счет 99. Таким образом, синтетический счет 90 сальдо на конец месяца не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9:

• Дебет счета 90-1 Кредит счета 90-9;
• Дебет счета 90-9 Кредит счета 90-2;
• Дебет счета 90-9 Кредит счета 90-3;
• Дебет счета 90-9 Кредит счета 90-4.

Порядок определения финансового результата по прочим видам деятельности

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных и внереализационных) отчетного периода (за исключением чрезвычайных), а также для определения финансового результата по ним. По кредиту счета 91 отражаются прочие доходы, а по дебету – прочие расходы.

К счету 91 могут быть открыты субсчета:

• 91-1 «Прочие доходы»;
• 91-2 «Прочие расходы»;
• 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 учитываются поступления активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных), на субсчете 91-2 учитываются прочие расходы (за исключением чрезвычайных).

На субсчете 91-9 выявляется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи на субсчетах 91-1, 91-2 производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается на счет 99 «Прибыли и убытки»:

• Дебет счета 90-9 Кредит счета 99 – прибыль;
• Дебет счета 99 Кредит счета 90-9 – убыток.

Таким образом, синтетический счет 91 сальдо на конец месяца не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 (кроме субсчета 91-9), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9:

• Дебет счета 91-1 Кредит счета 91-9;
• Дебет счета 91-9 Кредит счета 91-2.

Учет продажи внеоборотных активов , производственных запасов и прочих активов. При продаже активов (отличных от денежных) по кредиту счета 91-1 в корреспонденции с дебетом счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») отражается задолженность за покупателем за реализованное имущество. При этом по дебету счет 91-2 корреспондирует:

• с Кредитом счета 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств», 04 «Нематериальные активы» – остаточная стоимость внеоборотных активов (основных средств и нематериальных активов);
• Кредитом счета 10 «Материалы» – списывается фактическая себестоимость материалов;
• Кредитом счета 10, 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда », 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. – расходы, связанные с реализацией активов;
• Кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (счет 76, соответствующий субсчет) – начисление НДС в бюджет.

Учет прочих операционных доходов и расходов. Операционные доходы отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы», в корреспонденции с дебетом счета 76. К таким доходам относятся:

• поступления, связанные с поступлениями за плату во временное пользование активов организации;
• арендная плата;
• поступления, связанные с участием в уставном капитале других организаций, включая проценты и иные доходы по ценным бумагам;
• прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности;
• проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на банковских счетах .

Операционные расходы отражаются по дебету счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом разных счетов:

• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, – с кредитом счетов 02 «Амортизация основных средств », 05 «Амортизация нематериальных активов », 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда » и др.;
• расходы, связанные с участием в уставном капитале других организаций, – с кредитом счета 76;
• проценты, уплачиваемые организацией за предоставленные ей в пользование денежные средства (кредиты, займы), – с кредитом счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы», 67 «Долгосрочные кредиты и займы»;
• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными учреждениями, – с кредитом счета 51 «Расчетные счета », 76.

Учет внереализационных доходов и расходов. Внереализационные доходы отражаются по кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы»:

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров (принимаются в сумме признанных или присужденных): дебет счетов 60 «Расчеты с поставщиками
  • штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров: кредит счетов 60, 76;
  • суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности: дебет счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», кредит счетов 62, 76;
  • курсовые разницы: кредит счетов 50, 52, 58, 60, 62, 76 и т. п.;
  • суммы уценки активов, за исключением внеоборотных: кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»;
  • прочие внереализационные расходы (недостачи при инвентаризации: кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

  Порядок отражения операций по формированию финансового результата на счетах бухгалтерского учета

  Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. Конечный финансовый результат складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов (включая чрезвычайные). По дебету счета 99 отражаются убытки и потери, а по кредиту – прибыли и доходы. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывается конечный финансовый результат отчетного периода – прибыль или убыток.

  На счете 99 в течение отчетного года отражаются:

  • Прибыль (убыток) от обычной деятельности – определяется как разница между доходами и расходами от обычной деятельности:
    • Дебет счета 99 Кредит счета 90-9 – убыток; Дебет счета 90-9 Кредит счета 99 – прибыль.
  • Прибыль (убыток) от прочих операций – определяется как разница между (операционными и внереализационными) доходами и (операционными и внереализационными) расходами:
    • Дебет счета 99 Кредит счета 91-9 – убыток; Дебет счета 91-9 Кредит счета 99 – прибыль.
  • Расходы и доходы от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности, – определяются как разница между чрезвычайными доходами и чрезвычайными расходами.

    Чрезвычайные доходы – это поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.) : страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т. п. Оформляются бухгалтерскими записями по дебету счетов 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и т. п. и кредиту счета 99.

    Чрезвычайные расходы – это расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности. Оформляются бухгалтерскими записями по дебету счета 99 и кредиту счетов 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие», 10 «Материалы» и пр. (либо при дополнительном использовании счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

  • Налог на прибыль и платежи по перерасчету по этому налогу: дебет счета 99 и кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Налог на прибыль».
  • Штрафы, пени в бюджет: дебет счета 99 и кредит счета 68, соответствующий субсчет.

  По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит либо дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

По итогам расчетов делается вывод о влиянии на отклонение суммы прибыли (убытка) до налогообложения изменений величин источников ее формирования: прибыли (убытка) от продаж и прибыли (убытка) от прочей деятельности.

Поскольку качество прибыли (убытка) до налогообложения определяется ее структурой, то целесообразно обратить особое внимание на изменение удельного веса прибыли от продаж в прибыли до налогообложения. Его снижение рассматривается как негативное явление, свидетельствующее об ухудшении, качества прибыли до налогообложения, так как прибыль от продаж является финансовым результатом от текущей (основной) деятельности предприятия и считается его главным источником средств.

Поэтому желательно следующее соотношение темпа роста прибыли от продаж (ТРпр) и темпа роста прибыли до налогообложения (ТРпдн):

ТРпр > ТРпдн. (1)

Данное соотношение темпов роста отражает ситуацию, в которой удельный вес прибыли от продаж в прибыли до налогообложения как минимум не уменьшается и, следовательно, качество прибыли до налогообложения по меньшей мере не ухудшается.

Анализ прибыли (убытка) от продаж начинается с изучения ее объема, состава, структуры и динамики в разрезе основных элементов, определяющих ее формирование: выручки (нетто) от продаж, себестоимости продаж, управленческих и коммерческих расходов. При этом в ходе анализа структуры за 100% берется выручка (нетто) от продаж как наибольший положительный показатель.

По итогам аналитических расчетов делается вывод о влиянии на отклонение прибыли (убытка) от продаж изменений величин каждого из элементов, определяющих ее формирование.

ТРврн > ТРсп, (2)

где ТРврн - темп роста выручки (нетто) от продаж;

ТРсп - темп роста полной себестоимости реализованной продукции (суммы себестоимости продаж, управленческих и коммерческих расходов).

Данное соотношение темпов роста ведет к снижению удельного веса полной себестоимости в выручке (нетто) от продажи, соответственно, к повышению эффективности текущей деятельности коммерческой организации. В случае невыполнения условия оптимизации прибыли от продаж выявляются причины его невыполнения.

Анализ прибыли (убытка) от прочей деятельности ведется в разрезе формирующих ее доходов и расходов. В ходе анализа изучаются ее объем, состав, структура и динамика. При этом структуры доходов и расходов, связанных с прочей деятельностью, анализируются в отдельности.

По итогам аналитических расчетов делается вывод о влиянии изменения суммы связанных с прочей деятельностью доходов и расходов в целом и отдельных их элементов на отклонение величины прибыли (убытка) от прочей деятельности.

Анализ чистой прибыли (убытка) ведется в разрезе определяющих ее элементов, которыми являются прибыль (убыток) до налогообложения, отложенные налоговые активы , отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль . В ходе анализа изучаются ее объем, состав, структура и динамика.

По итогам расчетов делается вывод о влиянии на отклонение суммы чистой прибыли (убытка) изменений величин определяющих ее элементов.

Рассмотрим конкретный пример анализа финансовых результатов коммерческой организации по данным отчета о прибылях и убытках (табл. 2).

Таблица 2. Форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках», тыс. руб.

Наименование показателя	Код стр.	Отчетный год	Предыдущий год
1	2	3	4
Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость , акцизов и аналогичных обязательных платежей)	010	4 500	3 500
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	020	(3 600)	(2 700)
Валовая прибыль	029	900	800
Коммерческие расходы	030	(157)	(126)
Управленческие расходы	040	(318)	(309)
Прибыль (убыток) от продаж	050	425	365
Прочие доходы и расходы Проценты к получению	060	22	11
Проценты к уплате	070	(6)	(7)
Доходы от участия в других организациях	080	18	9
Прочие доходы	090	32	27
Прочие расходы	100	(31)	(20)
Прибыль (убыток) до налогообложения	140	460	385
Отложенные налоговые активы	141	10	-
Отложенные налоговые обязательства	142	-	-
Текущий налог на прибыль	150	(140)	(185)
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	190	330	200
СПРАВОЧНО Постоянные налоговые обязательства (активы)	200	20	-
Базовая прибыль (убыток) на акцию		0,3	0,2
Разводненная прибыль (убыток) на акцию		-	-

Начнем анализ финансовых результатов коммерческой организации с изучения объема, состава, структуры и динамики прибыли до налогообложения в разрезе основных источников ее формирования, которыми являются прибыль от продаж и прибыль от прочей деятельности (табл. 3).

Таблица 3. Анализ прибыли до налогообложения

Таким образом, в отчетном году по сравнению с прошлым годом величина прибыли до налогообложения возросла на 75 тыс. руб., или на 19,5%, за счет увеличения суммы прибыли от продаж на 60 тыс. руб., или на 16,4%, и увеличения суммы прибыли от прочей деятельности на 15 тыс. руб., или на 75,0%. При этом удельный вес прибыли от продаж в прибыли до налогообложения снизился на 2,4%, что свидетельствует о некотором ухудшении качества прибыли до налогообложения. Указанное снижение удельного веса прибыли от продаж в прибыли до налогообложения является следствием отставания темпа роста прибыли от продаж, равного 116,4%, от темпа роста прибыли до налогообложения, равного 119,5%.

Анализ прибыли от продаж начнем с изучения ее объема, состава, структуры и динамики в разрезе основных элементов, определяющих ее формирование (табл. 4).

Таблица 4. Анализ прибыли от продаж

Показатель	Прошлый гад		Отчетный год		Изменение		Темп роста, %	Темп прироста, %
	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %
1. Выручка (нетто) от продаж	3 500	100	4 500	100	1000	-	128,6	28,6
2 Себестоимость продаж	2 700	77,1	3600	80,0	900	2,9	133,3	33,3
3. Управленческие расходы	309	8,8	318	7,1	9	-1,7	102,9	2,9
4. Коммерческие расходы	126	3,6	157	3,5	31	-0,1	124,6	24,6
5. Прибыль от продаж (стр. 1 - стр. 2 - стр. 3 - стр. 4)	365	10,4	425	9,4	60	-1,0	116,4	16,4

Таким образом, в отчетном году по сравнению с прошлым годом величина прибыли от продаж возросла на 60 тыс. руб., или на 16,4%, за счет увеличения выручки (нетто) от продаж на 1 000 тыс. руб., или на 28,6%, при росте себестоимости продаж на 900 тыс. руб., или на 33,3%, управленческих расходов на 9 тыс. руб., или на 2,9%, и коммерческих расходов на 31 тыс. руб., или на 24,6%.

При этом удельный вес прибыли от продаж в выручке (нетто) от продаж уменьшился на 1,0%, что свидетельствует о снижении эффективности текущей деятельности коммерческой организации и является следствием невыполнения условия оптимизации прибыли от продаж, поскольку темп роста полной себестоимости реализованной продукции (ТРсп = [(3 600 + 318 + 157) / (2 700 + 309 + 126)] х 100% = х 100% = 130,0%) опережает темп роста выручки (нетто) от продаж (128,6%).

Затем проанализируем прибыль от прочей деятельности в разрезе формирующих ее доходов и расходов, связанных с этой деятельностью (табл. 5). В ходе анализа изучим ее объем, состав, структуру и динамику. При этом структуры доходов и расходов, связанных с прочей деятельностью, как уже было отмечено ранее, анализируются в отдельности.

Таблица 5. Анализ прибыли от прочей деятельности

Показатель	Прошлый год		Отчетный год		Изменение		Темп роста, %	Темп прироста, %
	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %
1. Доходы от прочей деятельности, всего, в том числе:	47	100	72	100	25		153,2	53,2
1.1. Проценты к получению	11	23,4	22	30,6	11	7,2	200,0	100,0
1.2. Доходы от участия в других организациях	9	19,1	18	25,0	9	5,9	200,0	100,0
1.3. Прочие походы	27	57,4	32	44,4	5	-13,0	118,5	18,5
2. Расходы, связанные с прочей деятельностью, всего, в том числе:	27	100	37	100	10	-	137,0	37,0
2.1. Проценты к уплате	7	25,9	6	16,2	-1	-9,7	85,7	-14,3
2.2. Прочие расходы	20	74,0	31	83,7	11	9,7	155,0	55,0
3. Прибыль (убыток) от прочей деятельности (стр. 1 - стр. 2)	20	-	35	-	15	-	175,0	75,0

Таким образом, за отчетный год величина прибыли от прочей деятельности возросла на 15 тыс. руб., или на 75,0%, за счет увеличения доходов от прочей деятельности на 25 тыс. руб., или на 53,2%, при повышении расходов, связанных с прочей деятельностью, на 10 тыс. руб., или на 37,0%. При этом увеличение общей суммы доходов от прочей деятельности на 25 тыс. руб., или на 53,2%, обусловлено ростом процентов к получению на 11 тыс. руб., или на 100,0%, доходов от участия в других организациях на 9 тыс. руб., или на 100,0%, и прочих доходов на 5 тыс. руб., или на 18,5%, а повышение общей суммы расходов, связанных с прочей деятельностью, на 10 тыс. руб., или на 37,0%, связано с ростом прочих расходов на 11 тыс. руб., или на 55,0%, при снижении процентов к уплате на 1 тыс. руб., или на 14,3%.

В составе доходов от прочей деятельности возросли удельные веса процентов к получению и доходов от участия в других организациях соответственно на 7,2 и 5,9% и снизился удельный вес прочих доходов на 13,0%, что обусловлено опережающими темпами роста процентов к получению (200,0%) и доходов от участия в других организациях (200,0%) по отношению к темпу роста прочих доходов (18,5%). В составе расходов, связанных с прочей деятельностью, возрос удельный вес прочих расходов на 9,7% и снизился удельный вес процентов к уплате на 9,7%, что явилось следствием превышения темпа роста прочих расходов, составившего 155,0%, над темпом роста процентов к уплате, составившим лишь 85,7%.

Завершив анализ прибыли до налогообложения и основных источников ее формирования, обратимся к анализу чистой прибыли, который ведется в разрезе определяющих ее элементов: прибыли до налогообложения, отложенных налоговых активов, отложенных налоговых обязательств и текущего налога на прибыль - и предполагает изучение ее объема, состава, структуры и динамики (табл. 6).

Таблица 6. Анализ чистой прибыли

Показатель	Прошлый год		Отчетный год		Изменение		Темп роста, %	Темп прироста, %
	Сумма, тыс. руб	Удельный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %
1. Прибыль до налогообложения	385	192,5	460	139,4	75	-53,1	119,5	19,5
2. Отложенные налоговые активы	-		10	3,0	10	3,0	-	-
3. Отложенные налоговые обязательства	-	-	-	-	-	-	-	-
4, Текущий налог на прибыль	185	92,5	140	42,4	-45	-50,1	75,7	-24,3
5. Чистая прибыль (убыток) (стр. 1 + стр. 2 - стр. 3 - стр. 4)	200	100	330	100	130	-	165,0	65,0

Таким образом, за отчетный год величина чистой прибыли возросла на 130 тыс. руб., или на 65,0%, за счет увеличения прибыли до налогообложения на 75 тыс. руб., или на 19,5%, и возникновения отложенных налоговых активов на сумму 10 тыс. руб. при снижении суммы текущего налога на прибыль на 45 тыс. руб., или на 24,3%.

Подводя черту под выполнением анализа финансовых результатов коммерческой организации по данным отчета о прибылях, можно констатировать увеличение всех ее финансовых результатов в отчетном году по сравнению с данными прошлого года в большей или меньшей степени, что является, безусловно, позитивным явлением, свидетельствующим о достаточной успешности финансово-хозяйственной деятельности данной коммерческой организации.

Литература

1. Анализ и управлении финансовым состоянием коммерческой организации / Н.Н. Илышева, С.И. Крылов. М.: Финансы и статистика; ИНФРА-М, 2008. 240 с.: ил.

2. Илышева Н.Н., Крылов СИ. Анализ финансовой отчетности коммерческой организации: Учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006. 240 с.

3. Крылов С.И. Совершенствование методологии анализа в систем управления финансовым состоянием коммерческой организации: Монография. Екатеринбург: ГОУ ВПО УГГУ-УПИ, 2007. 357 с.

На основании данных субсчетов счета 91, накопленных нарастающим итогом за отчетный период (квартал, полугодие, 9 месяцев, год) производится заполнение стр. 2310-2350 Отчета о финансовых результатах.

Прочие доходы и расходы включают:

- доходы от участия в других организациях (стр. 2310) – доходы в форме дивидендов по акциям от участия в уставных капиталах;

- проценты к получению (стр. 2320) - отражаются проценты, которые предприятие получает по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам, от банка за хранение свободных средств на расчетных счетах, от других организаций по представленным займам;

- проценты к уплате (стр. 2330) – проценты, уплачиваемые предприятием по облигациям, кредитам и займам;

- прочие доходы (стр. 2340):

– доходы от продажи внеоборотных и оборотных активов (основных средств, нематериальных активов, материалов и т.п.);

– штрафы, пени, неустойки полученные, прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году и др., перечень которых представлен в п.8 ПБУ 9/99;

прочие расходы (стр. 2350) :

– остаточная стоимость проданных активов, налоги и сборы, уплачиваемые за счет финансовых результатов и т.д.;

– списанная дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, отрицательные курсовые разницы, убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году и др., представленные в п.12 ПБУ 10/99.

Прочие доходы и расходы показываются без НДС.

Учет чрезвычайных доходов и расходов

Согласно ПБУ 9/99 к чрезвычайным доходам относятся поступления, воз­никающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельнос­ти (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему исполь­зованию активов, и т.п.

Согласно ПБУ 10/99 в составе чрезвычайных расходов отражаются расходы, возника­ющие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Учет чрезвычайных расходов и доходов ведется на счете 91. Чрезвычайные доходы и чрезвычайные расходы соответственно отражаются в отчете о финансовых результатах по строкам «Прочие доходы» и «Прочие расходы».

По строке «прибыль (убыток) до налогообложения» отражается финансовый результат деятельности организации за отчетный период как разница между прибылью (убытком) от продаж с учетом получаемых доходов и уплачиваемых расходов:

Стр. 2300 = стр. 2200 + стр.2310 + стр.2320 - стр.2330 + стр.2340 - стр.2350.

Прибыль от продаж должна соответствовать данным по счету 90 субсчет 9 «Прибыль (убыток) от продаж» плюс данные по счету 91субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

4. Отражение налога на прибыль. Взаимосвязь отчета о финансовых результатах с налоговыми расчетами.

Текущий налог на прибыль показывается по строке 2410 . По этой строке отражается вся сумма налога на прибыль, начисленная за отчетный (налоговый) период. Этот показатель должен равняться сумме налога на прибыль, начисленного по налоговой декларации за данный период, а также сумме налога на прибыль, сформированной в бухгалтерском учете на счете 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Начис­ленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому нало­гу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санк­ций отражаются по дебету счета 99 в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

С принятием 25-ой главы Налогового кодекса РФ величина налога на прибыль определяется по правилам налогового учета и подлежит отражению в системе бухгалтерского учета. Введенное в действие с 1 января 2003 года Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02) позволяет отражать в бухгалтерском учете и отчетности имеющиеся различия при исчислении налога по правилам бухгалтерского учета от налога на прибыль, сформированного в налоговом учете.

Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в текущем периоде, но и сумм, оказывающих влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов. В соответствии с ПБУ 18/02 эти суммы получили название постоянных и временных разниц .

Схематично отражение в учете разниц показано в таблице 3.

Под постоянной разницей понимаются доходы и расходы:

Формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые для целей налогообложения как в отчетном, так и в последующих периодах;

Учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Таблица 3