«Действительная стоимость доли при выходе участника расчет» — частота повторения такого поискового запроса свидетельствует о повышенном интересе к данной проблеме, являющейся распространенной причиной корпоративных споров. В настоящей статье рассмотрим наиболее проблемные моменты исчисления действительной стоимости доли участника, покинувшего общество.
Выход учредителя из ООО с выплатой доли
Решение покинуть общество по собственному желанию каждый его участник может принять в любой момент. Для беспрепятственного выхода, в соответствии с требованиями ст. 26 закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08.02.1998 № 14-ФЗ (далее — Закон № 14-ФЗ), должны соблюдаться два условия:
- Право выйти из ООО должен предусматривать устав общества.
- Участник не должен быть единственным (после его выхода должен остаться хотя бы один учредитель).
Выйти участник может, написав в произвольной форме заявление, подтверждающее намерение покинуть общество. Моментом выхода считается момент получения заявления директором общества, Советом директоров, уполномоченным работником общества.
Также участник может быть выведен из состава учредителей, если он, например:
- голосовал против совершения крупной сделки и вынужден выйти из общества по требованию других участников;
- был исключен общим собранием;
- умер, при этом выплаты причитающейся ему доли требуют наследники;
Существуют и другие причины, предусмотренные законодательством. Выплата доли участнику ООО при выходе производится в обязательном порядке независимо от причин, по которым он покинул общество. Такое обязательство возникает у общества с момента перехода к нему доли.
ВНИМАНИЕ! Общество не имеет права производить выплату доли участнику, если на этот момент оно отвечает признакам несостоятельности.
Способы выхода из общества и распределение доли, государственная регистрация изменений (форма Р14001)
Поскольку при выходе одного из участников изменяется регистрируемая информация об обществе, именно оно, а не вышедший участник, несет обязанность по регистрации. В частности, в регистрационный орган направляется заявление по форме Р14001, сообщающее о выходе участника и свидетельствующее о том, что его доля перешла обществу. Необходимость государственной регистрации в данном случае регламентирована положениями ст. 31.1 Закона № 14-ФЗ.
Выход участника из общества и распределение доли может происходить различными способами, при этом распорядиться долей участника общество должно в течение 1 года с момента его выхода, т. к. в противном случае уставный капитал должен быть пропорционально уменьшен.
Распорядиться долей вышедшего участника общество может так:
- распределить ее между оставшимися учредителями пропорционально их долям;
- продать долю одному из участников;
- продать долю третьему лицу, если устав общества не содержит запрета на этот счет.
Механизм расчета действительной стоимости доли
Действительная стоимость принадлежащей участнику доли, в соответствии с положениями ст. 23 Закона № 14-ФЗ, представляет собой часть чистых активов, пропорциональную стоимости доли. Формула расчета выглядит следующим образом:
ДСД = ЧА / 100 х РДУ,
где ДСД — действительная стоимость доли, ЧА — чистые активы, РДУ — размер доли участника.
Чистые активы компании — это важный показатель ее финансово-экономической стабильности на рынке. Порядок их определения утвержден приказом Минфина России от 28.08.2014 № 84н. Согласно данному порядку стоимость чистых активов представляет собой разницу между активами компании и ее обязательствами. При этом расчет производится исходя из балансовой стоимости активов и обязательств.
Расчет стоимости чистых активов
Механизм расчета стоимости чистых активов установлен Минфином только для акционерных обществ. Однако финансовая отчетность ООО формируется по тем же принципам, поэтому данный порядок расчета может использоваться и обществами с ограниченной ответственностью. Минфин согласен с такой позицией, о чем свидетельствует его письмо от 07.12.2009 № 03-03-06/1/791.
Формула расчета чистых активов следующая:
ЧА = итоговый показатель ІІІ раздела баланса + доходы будущих периодов - задолженность по уплате участниками взносов в УК.
ПРИМЕЧАНИЕ: общество не должно производить выплату доли участнику, если стоимость его чистых активов имеет отрицательный показатель.
Таким образом, единственным документом, который используется при расчете действительной стоимости доли, является бухгалтерская отчетность. Стоимостные показатели, на основе которых производится расчет стоимости доли, берутся из соответствующих строк бухгалтерского баланса.
Однако существует и другая позиция, которая основывается на необходимости учитывать рыночную стоимость активов компании при определении действительной стоимости доли выходящего участника. Эта позиция зачастую становится причиной корпоративных споров, затрагивающих порядок расчета стоимости доли.
Согласно п. 16 совместного постановления Пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 09.12.1999 № 90/14 (далее — Постановление № 90/14) участник общества, который не согласен с размером доли, определенной обществом, при наличии доказательственной базы может обратиться в арбитражный суд с требованием проверить обоснованность произведенных обществом расчетов. Основу доказательственной базы в данном случае будет составлять независимая экспертиза.
Оценка доли с целью определения рыночной стоимости
Нельзя не упомянуть, что существует и второй подход, на основании которого выплата действительной стоимости доли при выходе участника должна производиться с учетом рыночной стоимости. Такой подход находит отражение в судебной практике, подтверждением чему является постановление Президиума ВАС РФ от 10.09.2013 № 3744/13, гласящее, что учет рыночной стоимости соответствует принципу справедливости.
Действительная стоимость является номенклатурной стоимостью, которую отражает бухгалтерский баланс. Рыночная стоимость предполагает измерение активов предприятия с учетом их стоимости на рынке.
С течением времени стоимость таких активов компании, как недвижимость, транспорт, участки земли, может меняться. Многие компании, желая сэкономить на уплате имущественного налога, не отражают истинную стоимость своих активов, например недвижимого имущества. Если же данные бухгалтерского учета не соответствуют реальности, это отражается на интересах учредителей, покидающих общество.
Требованиями п. 6 Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н, установлено, что бухгалтерская отчетность общества должна являться достоверным отражением его действительного финансового положения. Если данное требование соблюдается, то балансовая стоимость активов общества будет соответствовать их рыночной стоимости.
ВНИМАНИЕ! Несогласный с расчетом действительной стоимости доли участник имеет право обратиться в суд, и существует большой процент вероятности, что он выиграет дело. Следовательно, если он настаивает на выплате рыночной стоимости, лучше не дожидаться, пока он в принудительном порядке заставит общество произвести выплату, т. к. при добровольной выплате можно избежать судебных расходов. К тому же, оспорив действительную стоимость доли, участ ник получит право требовать выплаты процентов за неправомерное использование чужих денежных средств (п. 18 Постановления № 90/14).
Выплата участнику ООО действительной стоимости доли активов, не числящихся на балансе
Еще одной причиной корпоративного спора может стать действительная стоимость активов компании, которые не числятся на балансе, но принадлежат обществу и используются в его хозяйственной деятельности. Данный вопрос рассмотрен в постановлении ФАС СЗО от 06.12.2013 № А56-12276/2012. Согласно позиции арбитражного суда, если ООО:
- использует имущество в своей хозяйственной деятельности,
- получает от его использования прибыль,
то рыночная стоимость такого актива должна быть учтена при расчете действительной стоимости доли участника, вышедшего из общества. Доказательством рыночной стоимости таких активов, как было указано выше, будут являться выводы эксперта, изложенные в отчете о проведении независимой экспертизы, которая может быть назначена по определению суда.
ВАЖНО! Даже в этом случае исключить дальнейший спор о размере действительной стоимости доли не всегда удается, поскольку правильность выводов независимого эксперта также может быть оспорена заинтересованной стороной.
Впрочем, возможна и обратная ситуация, когда на балансе общества находится неликвидный актив, рыночная стоимость которого согласно независимой оценке окажется высокой. В таком случае после выплаты части его действительной стоимости учредителю компания окажется на грани банкротства.
Такое законодательное несоответствие в некоторых случаях становится выгодным лицам, намеренным произвести недружественное поглощение (рейдерский захват) или устранить конкурента, используя спорные ситуации в своих целях.
Резюмируя вышесказанное, следует отметить необходимость детального регулирования данного вопроса в уставе общества или корпоративном соглашении. Поскольку на сегодняшний день порядок определения действительной стоимости доли выходящего участника с учетом результатов независимой экспертизы нормативно не закреплен, во избежание конфликтных ситуаций целесообразно закрепить как порядок расчета и сроки выплаты доли, так и периоды, используемые для расчетов в корпоративных документах компании.
Расчет действительной стоимости доли при выходе из ООО (Пшеничная Е.)
Дата размещения статьи: 18.04.2016
При выходе участника из общества его доля переходит к обществу, а ООО обязано выплатить выбывшему участнику действительную стоимость его доли или выдать ему в натуре имущество такой же стоимости (но только с согласия этого участника). Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли, при этом стоимость доли подлежит определению на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с соответствующим требованием. Вот как раз с определением последнего отчетного периода и возникает много споров. Рассмотрим этот вопрос на примере конкретной ситуации.
Конфликт интересов
В ООО было четыре участника, 29 апреля 2015 года один из участников с долей участия в УК 26,99% подал заявление о выходе из общества. Позднее, 19 мая 2015 года, второй участник с долей 72,95% также подал заявление о выходе из общества. Общество в соответствии с законодательством обязано рассчитать рыночную стоимость чистых активов и действительную стоимость доли для каждого участника. По первому вышедшему 29 апреля 2015 года участнику общество применило расчет чистых активов по состоянию на 31.03.2015, а вот по второму участнику возникла неоднозначная ситуация.
Позиция общества: для расчета действительной доли, подлежащей выплате бывшему основному участнику (доля 72,95%), который написал заявление о выходе 19 мая 2015, общество также применяет данные от 31.03.2015.
Однако с этим не согласны оставшиеся два учредителя, они заинтересованы в том, чтобы по возможности сохранить активы организации и поэтому настаивают на том, что второму участнику расчет действительной стоимости доли должен происходить по состоянию на 30.04.2015, то есть на основании последнего отчетного периода - апреля 2015 года.
Что говорит закон?
Рассмотрим ситуацию с точки зрения оставшихся учредителей. В соответствии со ст. 94 ГК РФ участник общества с ограниченной ответственностью вправе в любое время выйти из общества независимо от согласия других участников. При этом ему должна быть выплачена стоимость части имущества, соответствующей его доле в уставном капитале общества в порядке, способом и в сроки, которые предусмотрены Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и учредительными документами общества.
Согласно положению абз. 3 ч. 2 ст. 23 Закона N 14-ФЗ действительная стоимость доли подлежит определению на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с соответствующим требованием.
Пунктом 2 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что юридические лица обязаны составлять и представлять в налоговые органы годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
В силу п. 1 ст. 15 Закона N 402-ФЗ отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (отчетным годом) является календарный год: с 1 января по 31 декабря включительно.
Согласно положениям п. 4 ст. 13 Закона N 402-ФЗ промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, когда законодательством РФ, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета, договорами, учредительными документами экономического субъекта, решениями собственника экономического субъекта установлена обязанность ее представления.
При этом продолжает действовать бухгалтерский стандарт ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденный Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н (далее - ПБУ 4/99). Согласно п. п. 48, 49 ПБУ 4/99 организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством РФ.
В соответствии с разъяснениями Минфина России, изложенными в Информации N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности применяются в части, не противоречащей Федеральному закону N 402-ФЗ. А в соответствии с этим же Законом (п. 4 ст. 13), как уже было сказано выше, промежуточная бухгалтерская отчетность составляется в случаях, когда установлена обязанность ее представления, в частности, решениями собственника экономического субъекта.
Выводы из условий ситуации
Исходя из условий рассматриваемого вопроса следует, что общество применяет упрощенную систему налогообложения и сдает в налоговый орган лишь годовой бухгалтерский баланс. При этом учетной политикой общества предусмотрено:
- что промежуточная бухгалтерская отчетность (за месяц, квартал, полугодие, девять месяцев) не составляется;
- при расчете и выплате действительной стоимости доли участника в случае его выхода из общества следует определить отчетным периодом последний отчетный год и годовую бухгалтерскую отчетность.
Однако наряду с этим уставом общества на данный счет ничего не предусмотрено, кроме обязанности в течение трех месяцев выплатить участнику общества действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определенную на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника с соответствующим требованием.
Здесь важно отметить, что учетная политика организации утверждается руководителем организации (Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н), а не решениями собственника экономического субъекта (решением участников общества).
При таких обстоятельствах нормы, предусмотренные учетной политикой организации относительно определения последнего отчетного периода как последнего отчетного года, не могут быть признаны безусловными. Судебная практика подтверждает данную позицию (Постановление 2 ААС от 22.07.2015 N 02АП-5016/2015 по делу N А29-7736/2014).
Общество, зная, что его участником 19 мая 2015 года подано заявление о выходе из общества, и действуя разумно и добросовестно, могло и должно было принять меры к составлению промежуточной бухгалтерской отчетности по состоянию на последнюю отчетную дату, максимально приближенную к дате подачи заявления о выходе с тем, чтобы рассчитать действительную стоимость доли вышедшего участника (Постановление 7 ААС от 06.04.2015 N 07АП-871/2015 по делу N А67-1869/2014).
Кроме того, из условия рассматриваемого вопроса следует, что учетной политикой общества предусмотрена обязанность производить корректировку стоимости чистых активов, определенной на основании годовой бухгалтерской отчетности на существенные события после отчетной даты (распределение прибыли, выбытие имущества, модернизация, реконструкция, перевооружение основных средств, недостачи, остатки денежных средств на счетах кредитных организаций, у которых отозваны лицензии). При этом, согласно учетной политике, к существенному событию после отчетной даты не отнесено такое событие, как выход участника из состава общества.
Согласно условиям рассматриваемого вопроса 29 апреля 2015 года один из участников с долей участия в УК 26,99% подал заявление о выходе из общества, и расчет действительной стоимости доли ему был произведен по итогам I квартала 2015 года, следовательно, на 30.04.2015 в обществе произошло существенное событие и финансовое положение экономического субъекта значительно изменилось на сумму возникших у общества обязательств перед вышедшим участником по выплате действительной стоимости доли. В связи с этим собственники экономического субъекта (участники), действуя осмотрительно, должны учесть фактическое имущественное состояние общества по состоянию на 30.04.2015.
Порядок расчета чистых активов обществ с ограниченной ответственностью утвержден Приказом Министерства финансов России от 28.08.2014 N 84н (далее - Порядок). В соответствии с п. 7 Порядка стоимость чистых активов определяется по данным бухгалтерского учета. Согласно п. 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, первичный учетный документ для отражения в бухгалтерском учете должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.
Таким образом, 29 апреля 2015 года в бухгалтерском учете отражается операция по выходу из общества первого участника, после которой в активах общества должна быть отражена стоимость доли, перешедшая к обществу, а в пассивах должны быть отражены обязательства общества по выплате действительной стоимости доли перед вышедшим участником.
Отражение в бухгалтерском учете данной операции приведет к увеличению обязательств общества и, как следствие, к уменьшению его активов. Пунктом 4 Порядка определено, что стоимость чистых активов определяется как разность между величиной принимаемых к расчету активов организации и величиной принимаемых к расчету обязательств организации. В данном случае чистые активы общества уменьшились на сумму возникших обязательств по выплате действительной стоимости доли перед участником, вышедшим 29 апреля 2015 года.
Согласно ст. 13 Закона N 402-ФЗ бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.
Полагаем, что с учетом всего вышеизложенного организация должна для расчета стоимости чистых активов с целью выплаты действительной стоимости доли участнику, который подал заявление о выходе 19 мая 2015 года, применить данные промежуточной бухгалтерской отчетности за апрель 2015 года, поскольку в противном случае информация о финансовом положении организации и о размере чистых активов будет являться недостоверной.
Практика подтверждает
Возможность расчета размера чистых активов с целью выплаты действительной стоимости доли выбывающему участнику по итогам отчетного периода - месяца подтверждается и судебной практикой.
Так, в Постановлении АС Поволжского округа от 09.04.2015 N Ф06-21341/2013 по делу N А55-7722/2014 суд отметил, что поскольку с заявлением о выходе из состава участник обратился в декабре 2013 года, то с учетом положений корпоративного законодательства расчет действительной стоимости доли участника в обществе необходимо производить по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности общества за одиннадцать месяцев 2013 года, то есть по состоянию на 30.11.2013.
В Постановлении ФАС МО от 30.07.2014 N Ф05-6894/2014 по делу N А40-151869/13 суд указал, что реально оценить действительную стоимость доли можно только на основании бухгалтерской отчетности по состоянию на последний календарный день месяца, предшествующего дню подачи заявления о выходе из общества.
Аналогичную позицию суды высказывали и ранее (Постановления ФАС СЗО от 16.03.2009 N А21-1983/2008, ФАС МО от 01.11.2013 N А41-6877/10).
При этом следует добавить, что абз. 3 подп. "в" п. 16 Постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 09.12.1999 N 90/14 установлено, что, если участник не согласен с размером действительной стоимости его доли, определенной обществом на основании данных бухгалтерской отчетности, суд проверяет обоснованность его доводов, а также возражений общества на основании представленных доказательств, предусмотренных гражданским процессуальным и арбитражным процессуальным законодательством, в том числе заключения проведенной по делу экспертизы.
Таким образом, организация для расчета стоимости чистых активов с целью выплаты действительной стоимости доли участнику, который подал заявление о выходе 19 мая 2015 года, должна применить данные промежуточной бухгалтерской отчетности за апрель 2015 года. Это обусловлено тем, что бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период. При этом следует отметить, что нормы, предусмотренные учетной политикой организации относительно определения последнего отчетного периода как последнего отчетного года, не могут быть признаны безусловными, поскольку учетная политика организации утверждается руководителем организации, а не решениями собственника экономического субъекта (решением участников общества).
Справка
1. Общество использует упрощенную систему налогообложения.
2. Учетной политикой общества предусмотрено:
- "промежуточная бухгалтерская отчетность (за месяц, квартал, полугодие, девять месяцев) не составляется";
- "при расчете и выплате действительной стоимости доли участника в случае его выхода из общества определить отчетным периодом последний отчетный год и годовую бухгалтерскую отчетность";
- "производить корректировку стоимости чистых активов, определенной на основании годовой бухгалтерской отчетности на существенные события после отчетной даты (распределение прибыли, выбытие имущества, модернизация, реконструкция, перевооружение основных средств, недостачи, остатки денежных средств на счетах кредитных организаций, у которых отозваны лицензии)".
3. Уставом общества предусмотрено: в течение трех месяцев общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определенную на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника с соответствующим требованием.
Понятие доли участников ООО (или доли в уставном капитале) вводится в том случае, если контроль над обществом осуществляют несколько человек. Уставной капитал (УК) компании (ООО) – это номинальная стоимость активов, которая гарантирует устойчивость работы компании при возникновении различных требований со стороны контрагентов-кредиторов. Обязательное наличие такого стабфонда регламентировано Законом «Об обществах». Если же компанию контролирует один учредитель, то он является владельцем всего УК. Разберемся, что обозначают эти термины, что дает обладание частью УК и чем это обременит владельца.
Обязанность платить
Первая обязанность, которая возникает у компаньонов, учреждающих общество с ограниченной ответственностью, – это оплатить свои части «стабфонда». Напомним, что сначала их можно внести только деньгами и только потом докапитализировать компанию другими активами.
Определить размер УК и пропорции его долей, которые будут принадлежать участникам, должны сами компаньоны в решении № 1 или учредительном договоре. Напомним об еще одном важном факте, который прописан в ФЗ №14 : минимально возможный размер УК составляет 10 тысяч рублей. При распределении долей их размер указывается не в рублях, а в процентах или простых дробях (например, 30% и 70% или 1/3 и 2/3 в случае двух участников).
Минимально возможный размер УК составляет 10 тысяч рублей.
Решение о размере УК и распределении долей должно быть принято единогласно. Это условие отдельно прописано в законе.
Размер части «стабфонда» компании, принадлежащей одному из компаньонов, может изменяться. Это происходит в ряде случаев:
- Увеличение УК за счет внешних инвестиций. При входе нового участника соотношение долей меняется.
- Выход участника из бизнеса. В этом случае доля может быть передана обществу, а после разделена пропорционально или продана одному из участников или стороннему инвестору. Баланс сил в УК ООО может измениться.
- Докапитализация за счет активов одного из участников. В этом случае остальные участники не обязаны «докладывать» средства в общий фонд. Распределение долей тогда также изменяется.
Права в долях
Управление коммерческим обществом осуществляется его директором. Эта норма прописана в 14-ФЗ . Но при этом все самые важные решения, которые могут повлиять на само существование компании, принимаются общим собранием. Увеличение или, напротив, уменьшение УК, а также введение нового участника можно оформить только после единогласного принятия. Во всех остальных случаях голоса на общем собрании распределяются пропорционально размеру той части УК, которой владеет участник. Таким образом, чем больше доля, тем больше «вес» мнения участника при принятии ключевых решений.
Стоимость фактическая и на бумаге
Номинальная стоимость доли в УК ООО может не соответствовать ее объективной цене. Например, УК компании составляет 10 тысяч рублей, но ее деятельность приносит десятки миллионов, а основные средства стоят сотни миллионов рублей. Нелогично было бы считать, что принявший решение о выходе из бизнеса участник должен получить только часть от 10 тысяч рублей.
В законе предусмотрен порядок действий на этот счет. Пункт 2 ст. 14 говорит, что объективная стоимость части ООО, принадлежащей участнику, соответствует цене чистых активов, пропорциональной доле в УК. Например, в компании «А» уставной капитал равен 10 тысячам рублей. Участнику Петрову принадлежит 30%. Чистые активы равны 100 млн рублей. При выходе Петрова из общества (отчуждении доли в пользу ООО) компания должна будет выплатить ему 30 млн рублей.
Объективная стоимость части ООО, принадлежащей участнику, соответствует цене чистых активов, пропорциональной доле в УК.
Расчет действительной стоимости строится на основе бухгалтерского учета по формуле: действительная стоимость = (активы – пассивы) х величина доли в УК в процентном или дробном выражении.
Доля в уставном капитале фактически закрепляет за участником реальную стоимость той части общего бизнеса, на которую он может рассчитывать при выходе из него. Распределение прибыли компании также зависит от величины доли. У кого из участников она больше, тот и получает основную часть.
К вопросам продажи, перераспределения и отчуждения долей в УК коммерческого общества нужно подходить очень взвешенно. Необдуманные шаги могут привести к «размытию» долей и утрате контроля над компанией. Такие случаи часты в бизнес-практике нашей страны. Далеко не всегда после этого участник может восстановить свои права даже через суд.
Уставный капитал формируется в силу определенных условий законодательства, а также принципов рыночной экономики. Благодаря такому двойственному характеру реальная и номинальная стоимость отличается.
Что под собой подразумевают эти понятия, как их правильно трактовать, следует понимать руководству компании и ее финансовым специалистам. На что влияет номинальная акционная стоимость, как определять реальное значение этого показателя, следует разобрать подробнее.
Понятие уставного капитала
Уставный капитал формируется при создании акционерного общества. Он складывается из долей капитала, которые вносят в его баланс учредители. Чтобы зафиксировать, какое количество денежных единиц или имущества внес каждый участник, выпускаются различные виды ценных бумаг.
На них отражается стоимость капитала и материальных ценностей, из которых будет состоять баланс будущего предприятия на момент его создания. Каждому учредителю принадлежит своя определенная доля.
На каждой акции указывается ее номинальная стоимость. Из общей суммы складывается уставный капитал. Законодательно установлен его минимальный размер.
Для открытых акционерных обществ он равен тысячекратной сумме минимальной заработной платы. Для закрытых обществ этот уровень равен стократной сумме минимальной зарплаты.
Акции
Под номинальной стоимостью уставного капитала подразумевается сумма всех эмитированных предприятием акций. Она справедлива на момент создания общества.
Номинальная стоимость акций составляет на начало первого года работы реальную рыночную стоимость имущества и финансовых ресурсов, которые внесли акционеры в первоначальный фонд их предприятия.
Из этих денег приобретается необходимое оборудование, закупаются сырье и материалы.
Акции практически всегда дают право своим обладателями принимать участие в управлении их компанией. Чем больше доля номинальной стоимости их ценных бумаг в общей эмиссии, тем весомее голос акционера в принятии тех или иных решений.
Соответственно, чем больше номинал акций, которыми владеет учредитель, тем больший доход в виде дивидендов он может получить в конце операционного периода.
Работа уставного капитала
Если при создании общества номинальная стоимость уставного капитала равна реальной, то по прошествии первого года работы она может измениться. На счетах компании реальных денег может стать больше или меньше.
Чистые активы определяют реальную стоимость капитала. Если по окончании первого года работы акционерное общество получило прибыль, оно может, помимо выплат дивидендов, направить часть средств на расширение производства. В этом случае закупается новая техника, открываются дополнительные линии продукции и т. д.
Валюта баланса при этом увеличится за счет собственных источников финансирования. Но уставный капитал останется неизменным. То же самое наблюдается и в случае получения убытка по результатам первого года работы. Только в этом случае валюта баланса уменьшится.
Размер уставного капитала
Чтобы определить номинальную стоимость акции, необходимо просто посмотреть на указанные реквизиты ценных бумаг. Она остается неизменной, если компания регулярно получает прибыль.
Но законодательство устанавливает тот факт, что уставный фонд не должен быть больше чистых активов. Потому, получив убыток по результатам текущего периода, руководство компании должно объявить о снижении номинальной доли всех участников пропорционально их вкладу.
Уменьшение этого показателя происходит до уровня чистых активов. В случае, когда реальная стоимость собственного капитала падает ниже минимально допустимого по законодательству уровня, общество подлежит реорганизации.
Увеличение уставного капитала
Номинальная стоимость капитала может быть увеличена двумя способами. В первом случае на собрании учредителей принимается решение осуществить новую эмиссию акций, а во втором увеличивается номинал уже существующих акций.
Для первого пути увеличения уставного капитала компания объявляет о новом выпуске своих ценных бумаг. Официально объявляется количество и номинал каждой акции.
Распространять их могут по-разному. Преимущественно их выкупают сами учредители, но возможно их распространение между работниками или другими инвесторами.
Увеличивая номинал существующих акций, учредители подтверждают свое внесение имущества. Эта величина не должна превышать сумму чистых активов после вычета уставного капитала и резервного фонда.
Расчет уменьшения номинала
Для того чтобы понять, как рассчитывается номинальная стоимость доли каждого акционера, необходимо рассчитать пример такого действия.
Например, уставный фонд предприятия составляет 100 млн руб. Он состоит из 10 млн шт. простых акций номинальной стоимостью по 10 руб.
В отчетном периоде компания потерпела убыток. Сумма ее чистых активов составляет теперь всего 4 млн руб. Законодательство обязывает руководство снизить номинальную стоимость уставного фонда. Следовательно, на начало нового операционного периода количество простых акций не изменилось.
Теперь номинальная цена достигает ее реального уровня:
4 млн руб. : 10 млн шт. = 0,4 руб.
Каждый учредитель владеет прежней долей, но ее номинал равен всего 40 коп. за акцию.
Расчет увеличения номинала
Если компания регулярно получает прибыль, она может увеличить свой уставный фонд и валюту баланса. При этом, например, было принято решение на собрании учредителей увеличить номинал уже эмитированных ценных бумаг.
Если компания имела уставный фонд 100 млн руб., а простых акций было выпущено 10 млн шт., номинальная стоимость каждой составила 10 руб. Но, в отличие от предыдущего примера, общество по результатам отчетного периода получило прибыль 1 млрд руб.
Если нет задолженностей, его чистые активы составили 1,1 млрд руб. Соответственно, если не были выплачены дивиденды, а средства в полном объеме были направлены на развитие производства, их номинальная (реальная) стоимость теперь достигает:
1,1 млрд руб. : 10 млн шт. = 110 руб.
В реальных условиях производства оценить действительную стоимость активов тяжело. Поэтому чаще всего она сильно отличается от номинала акций. Этот показатель позволяет определить долю владельца при распределении дохода компании и обозначает вес его голоса в принятии решений по управлению организацией.
Ознакомившись с таким понятием, как номинальная стоимость акций, можно понять, что в условиях производства она лишь обозначает долю внесенного капитала каждым участником.
Часто бывает, что участник выходит из ООО и просит передать ему денежные средства или имущество в счет выплаты действительной стоимости его доли. Казалось бы, выйти из ООО - дело несложное. Но для бухгалтера возникает ряд проблем: как посчитать действительную стоимость доли выбывающего участника; как быть, если такой участник не полностью внес вклад в уставный капитал; что делать с долей, отчужденной обществу при выходе из него участника? О правовом регулировании, бухгалтерском оформлении и налоговых последствиях такой выплаты мы расскажем в данной статье.
Правовое регулирование выхода участника из общества
В соответствии с п. 1 ст. 94 ГК РФ и п. 1 ст. 26 Федерального закона от 8.02.98 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (в ред. от 6.12.11 г.) участник ООО вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом. В устав общества должны быть включены сведения о порядке и последствиях такого выхода (п. 2 ст. 12 Закона № 14-ФЗ).
Участник выходит из общества путем отчуждения доли обществу, следовательно, дата выхода участника из ООО - это момент перехода его доли к обществу. В соответствии с п.п. 2 п. 7 ст. 23 Закона № 14-ФЗ доля переходит к обществу с даты получения им заявления участника о выходе из ООО.
Временем подачи заявления о выходе участника из ООО следует считать день передачи его участником совету директоров, или исполнительному органу общества, или работнику общества, в обязанности которого входит прием заявления. Уполномоченному лицу при получении заявления следует поставить на нем отметку о получении с указанием даты.
В случае направления заявления по почте днем подачи заявления считается дата отправки. Дату отправки подтверждает оттиск календарного штемпеля на конверте. На основании п. 7.1 ст. 23 Закона № 14-ФЗ документы для государственной регистрации соответствующих изменений в учредительные документы должны быть представлены в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц (налоговый орган), в течение одного месяца со дня перехода доли к обществу. Эти изменения приобретают силу с момента их государственной регистрации, которым признается внесение регистрирующим органом соответствующей записи в соответствующий государственный реестр (ЕГРЮЛ). Регистрирующий орган не позднее одного рабочего дня с момента государственной регистрации выдает (направляет) заявителю документ, подтверждающий факт внесения записи в реестр.
Список документов, которые необходимо представить в регистрирующий орган с целью внесения в ЕГРЮЛ изменений, касающихся перехода к обществу доли в его уставном капитале, приведен в п. 4 письма ФНС России от 25.06.09 г. № МН-22-6/511@:
- заявление о внесении соответствующих изменений в ЕГРЮЛ, подписанное руководителем постоянно действующего исполнительного органа общества или иным лицом, имеющим право действовать от имени общества без доверенности;
- документы, подтверждающие основание перехода доли к обществу (заявление участника ООО о выходе из общества).
В соответствии с п. 2 ст. 94 ГК РФ при выходе участника ООО из общества ему должна быть выплачена действительная стоимость его доли в уставном капитале общества или выдано в натуре имущество, соответствующее такой стоимости, в порядке и в сроки, которые предусмотрены Законом № 14-ФЗ и уставом общества.
Если на момент выхода участника из общества его доля в уставном капитале оплачена не полностью, общество обязано выплатить участнику действительную стоимость оплаченной части доли (п. 3 ст. 21 Закона № 14-ФЗ).
Согласно абз. 1 п. 6.1 ст. 23 Закона № 14-ФЗ в случае выхода участника общества из общества в соответствии со ст. 26 названного Закона, его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости.
Указанная выплата должна быть произведена в силу закона, в связи с чем заключение такой сделки не требует одобрения решением совета директоров или общего собрания участников общества. Из указанной нормы можно сделать вывод, что выплата стоимости доли вышедшему из общества участнику по общему правилу производится в денежной форме. Замена денежной выплаты выдачей имущества в натуре возможна только при условии принятия соответствующего решения самим обществом (в лице его единоличного исполнительного органа - ст. 40 Закона № 14-ФЗ) и согласия вышедшего из общества участника.
Как следует из арбитражной практики, отчетным периодом для определения действительной стоимости доли участника признается предшествующий месяц (постановления Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.12 г. № 18АП-12877/11 и Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3.05.11 г. № 15АП-2667/11). Данный правовой подход согласуется с точкой зрения Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 27.02.07 г. № 14092/06.
В соответствии с абз. 2 п. 6.1 ст. 23 Закона № 14-ФЗ общество должно выплатить выходящему участнику действительную часть доли (или выдать имущество) в течение трех месяцев с момента получения заявления о выходе или в другой срок, предусмотренный уставом, но не более одного года (абз. 1 п. 8 ст. 23 Закона №14-ФЗ).
В соответствии с п. 2 ст. 14 Закона № 14-ФЗ действительная стоимость доли участника общества - это часть стоимости чистых активов ООО, пропорциональная размеру его доли.
Размер доли соответствует соотношению номинальной стоимости доли участника и уставного капитала общества и определяется в процентах или в виде дроби.
Действительная стоимость доли учредителя (участника) = Номинальная стоимость доли / Уставный капитал х Чистые активы
Поэтому, если размер чистых активов общества будет составлять отрицательную величину, выплата действительной стоимости доли невозможна (постановление Президиума ВАС РФ от 14.11.06 г. № 10022/06, Определения ВАС РФ от 14.09.10 № 9489/10 и от 23.10.08 г. № 13845/08).
Стоимость чистых активов общества определяется в порядке, установленном приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ России № 03-6/пз от 29.01.03 г. Настоящим документом установлен порядок определения стоимости чистых активов для акционерных обществ. Этим же порядком могут воспользоваться и ООО (письмо Минфина России от 7.12.09 г. № 03-03-06/1/791).
Под стоимостью чистых активов общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы его активов, принимаемых к расчету, суммы пассивов, принимаемых к расчету. Данные по активам и пассивам берутся из бухгалтерского баланса (форма № 1).
ПРИМЕР 1
ООО «Каскад» 13 апреля 2012 г. получило от одного из участников (юридического лица - резидента РФ) заявление о его выходе из ООО. Уставный капитал общества равен 100 000 руб. Номинальная стоимость доли выбывающего участника составляет 25 000 руб. (доля оплачена в полном размере путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества). Размер чистых активов, определенный на основании данных бухгалтерской отчетности, составленной по состоянию на 31.03.2012, - 1 400 000 руб.
Размер доли участника, подавшего заявление о выходе из общества, составляет 25% (25 000 руб. / 100 000 руб. Ч 100), действительная стоимость доли - 350 000 руб. (1 400 000 руб. Ч 25%).
Выплачивается действительная стоимость доли (или части доли) в уставном капитале общества за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (п. 8 ст. 23 Закона № 14-ФЗ).
Если уменьшение уставного капитала общества может привести к тому, что его размер станет меньше минимального размера уставного капитала общества, определенного в соответствии с действующим законодательством, на дату государственной регистрации общества, действительная стоимость доли (или части доли) выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и минимальным размером уставного капитала.
Общество не вправе выплачивать действительную стоимость доли (или части доли) в уставном капитале или выдавать в натуре имущество такой же стоимости, если на момент этих выплат или выдачи имущества в натуре общество отвечает признакам банкротства в соответствии с Федеральным законом «О несостоятельности (банкротстве)» или в результате этих выплат признаки банкротства у общества появятся.
Бухгалтерский учет и налогообложение: отдельные операции
Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с выходом участника из общества, действующим законодательством четко не урегулирован.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, для учета долей участников ООО, перешедших к обществу, предназначен счет 81 «Собственные акции (доли)».
Рассмотрим бухгалтерские проводки, которые необходимо сделать для примера 1.
На дату подачи заявления о выходе участника из общества в бухгалтерском учете организации отражается задолженность перед ним в действительной стоимости доли:
Дебет 81, Кредит 75 - 350 000 руб. - отражена задолженность ООО перед участником в сумме действительной стоимости его доли.
К счету 75 «Расчеты с учредителями» целесообразно открыть отдельный субсчет «Расчеты с участниками, подавшими заявление о выходе из общества».
Дебет 75, Кредит 51 - 350 000 руб. - участнику, подавшему заявление о выходе из общества, выплачена действительная стоимость его доли.
В случае если учредителем (участником) является иностранная организация, не имеющая в России постоянного представительства, обществу следует удержать налог на прибыль с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли учредителя (участника). Это следует из положений п.п. 2 п. 1 ст. 309 НК РФ.
С доходов, полученных иностранной организацией в пределах ее первоначального вклада, налог удерживать не нужно (п.п. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ).Налог на прибыль следует удержать по ставке 20%, если более низкая ставка не установлена международным договором (абз. 4 п. 1 ст. 310, п. 1 ст. 312 НК РФ).
Налог на прибыль, удерживаемый при выплате действительной стоимости доли при выходе иностранной организации из состава учредителей = Действительная стоимость доли - Номинальная стоимость доли х 20%
В соответствии с п. 1 ст. 310 НК РФ налог нужно удержать и перечислить в бюджет на дату выплаты дохода иностранной организации.
ПРИМЕР 2
Дебет 81, Кредит 75 - 350 000 руб. - отражена задолженность ООО перед участником в сумме действительной стоимости его доли;
Дебет 75, Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 65 000 руб. - удержан налог на прибыль со стоимости доли, выплачиваемой иностранной организации.
Расчет: (350 000 руб. - 25 000 руб.) Ч 20 % = 65 000 руб.
Дебет 75, Кредит 51 - 285 000 руб. - участнику, подавшему заявление о выходе из общества, выплачена действительная стоимость его доли;
Дебет 68, Кредит 51 - 65 000 руб. - перечислен в бюджет налог на прибыль, удержанный с иностранной организации.
Налог на прибыль не нужно удерживать в следующих случаях:
- если общество - налоговый агент уведомлен иностранной организацией, получающей доход, что она осуществляет деятельность на территории России через постоянное представительство. При этом у налогового агента должна быть нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговой инспекции, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде;
- если международным договором об избежание двойного налогообложения установлено, что по таким доходам налог не удерживается.
- между Россией и иностранным государством, на территории которого зарегистрирована иностранная организация - получатель дохода, имеется международный договор, устанавливающий такие условия;
- иностранная организация представила документы, подтверждающие ее постоянное место нахождения на территории данного государства.
Рассмотрим пример, когда погашение задолженности перед участником производится в натуральной форме - недвижимым имуществом (объектом ОС).
В соответствии со ст. 223 ГК РФ в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, поэтому недвижимое имущество общества, передаваемое участнику при выходе из общества, до такой регистрации продолжает принадлежать обществу на праве собственности.
Законодательством предусмотрена обязанность общества погасить образовавшийся перед выбывающим участником долг, а при выдаче имущества в натуре стоимость передаваемого имущества должна соответствовать действительной стоимости доли этого участника.
При этом необходимо учитывать следующее: из буквального толкования норм действующего законодательства следует, что единственным документом, на основании которого организация должна рассчитать действительную стоимость доли учредителя (участника), является бухгалтерский баланс. Другие способы для определения стоимости активов общества, в том числе на основании рыночной стоимости имущества, применяться не могут.
Однако судебная практика отдает приоритет другой точке зрения. Законодательство содержит требование об определении действительной стоимости доли учредителя (участника) на основе бухгалтерского баланса. Поэтому данный показатель должен устанавливаться с учетом рыночной стоимости имущества общества. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в постановлениях от 7.06.05 г. № 15787/04, от 6.09.05 г. № 5261/05. Принятые после этого постановления арбитражных судов в подавляющем большинстве основаны на указанной позиции (см., например, определение ВАС РФ от 5.03.10 г. № ВАС-1880/10, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 24.06.10 г. № А75-5643/2009, ФАС Уральского округа от 12.05.10 г. № Ф09-3177/10-С4).
В сложившейся ситуации организации придется самостоятельно решить вопрос об оценке действительной стоимости доли учредителя (участника). Однако с учетом сложившейся арбитражной практики общество не нарушит требования законодательства, но избежит судебных споров, если оценит действительную стоимость выкупаемой доли учредителя (участника) на основе рыночной стоимости объектов недвижимости, отраженных в бухгалтерском балансе.
Учитывая, что объект ОС сложно передать частично, стоимость имущества для погашения задолженности перед участником при его выходе из общества может определяться по соглашению сторон.
Согласно п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 26н (в ред. от 24.12.10 г. № 186н), стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. То есть при передаче участнику объекта ОС организация отражает его выбытие и списывает его стоимость с бухгалтерского учета. В соответствии с п. 31 ПБУ 6/01 доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов. Согласно Плану счетов для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы». Для учета выбытия объекта ОС к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств».
ПРИМЕР 3
ООО «Каскад» 13 апреля 2012 г. получило от одного из участников (юридического лица - резидента РФ) заявление о его выходе из ООО. Участник просит выплатить действительную стоимость доли недвижимым имуществом. Общество и остальные участники согласны.
Уставный капитал общества равен 100 000 руб. Номинальная стоимость доли выбывающего участника составляет 25 000 руб. (доля оплачена в полном размере путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества). Размер чистых активов, определенный на основании данных бухгалтерской отчетности, составленной по состоянию на 31 марта 2012 г. - 10 000 000 руб.
Размер доли участника, подавшего заявление о выходе из общества, составляет 25% (25 000 руб. / 100 000 руб. x 100), действительная стоимость доли - 2 500 000 руб. (10 000 000 руб. Ч 25%).
В данном случае в бухгалтерском учете общества должны быть сделаны следующие проводки на дату регистрации права собственности на передаваемое недвижимое имущество:
Дебет 01, субсчет «Выбытие основных средств», Кредит 01 - списана первоначальная стоимость недвижимого имущества;
Дебет 02, Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств» - списана сумма накопленной амортизации по выбывающему объекту ОС;
Дебет 75, Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» - 2 500 000 руб. - передано недвижимое имущество в счет погашения задолженности перед участником;
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы», Кредит 01, субсчет «Выбытие основных средств» - 4 000 000 руб. - списана остаточная стоимость переданного имущества.
Если с учредителем (участником), выходящим из состава общества, организация рассчитается имуществом, то с разницы между действительной и номинальной стоимостью доли нужно начислить НДС. Такая обязанность распространяется только на те общества, которые являются плательщиками этого налога. Общества, которые применяют специальные налоговые режимы, НДС не платят (п. 2 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (п. 1 ст. 146 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной или безвозмездной основе права собственности на эти товары.
На основании п. 2 ст. 146 НК РФ в целях исчисления НДС не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ. Так, согласно п.п. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества при выходе (выбытии) из хозяйственного общества.
Таким образом, передача имущества участнику при его выходе из общества признается объектом обложения НДС в размере превышения стоимости переданного участнику имущества над его первоначальным взносом в уставный капитал общества.
При этом обращаем внимание, что в соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ. То есть в целях исчисления НДС необходимо учитывать рыночную стоимость имущества. По мнению Минфина России, выраженному в письме от 15.11.2005 № 03-03-04/1/355, стоимость имущества, выдаваемого в натуре при выходе участника из состава общества, должна быть подтверждена заключением независимого оценщика.
В соответствии с п.п. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров, в том числе ОС, учитываются в стоимости таких товаров в случаях их приобретения для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации которых не признаются реализацией товаров в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ. Поскольку передача имущества участнику в пределах первоначального взноса не облагается НДС, организации необходимо восстановить сумму налога, приходящуюся на часть ОС, соответствующую первоначальному взносу участника (п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость ОС, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Учитывая изложенное, в примере 3 начисление и восстановление НДС может быть отражено следующими записями:
Предположим, что остаточная стоимость ОС соответствует его рыночной стоимости.
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы», Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» - 715 500 руб. - начислен НДС на передаваемое имущество;
Расчет:(4 000 000 руб. - 25 000 руб.) х 18% = 715 500 руб.
Дебет 19, Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДС» - 4 500 руб. - восстановлена сумма НДС, соответствующая первоначальному взносу участника в уставный капитал;
Расчет: 25 000 руб. х 18% = 4500 руб.
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы», Кредит 19 - 4 500 руб. - «восстановленный» НДС включен в состав расходов.
Налог на прибыль
Как следует из разъяснений Минфина России, в случае выхода участника из ООО и передачи ему в счет оплаты действительной стоимости его доли амортизируемого имущества, разница между действительной стоимостью его доли и остаточной стоимостью амортизируемого имущества по данным налогового учета общества для целей налогообложения прибыли включается в состав внереализационных доходов (письма Минфина России от 19.12.08 г. № 03-03-06/2/174, от 24.09.08 г. № 03-03-06/2/127).
В примере 3 ситуация обратная - остаточная стоимость имущества превышает действительную стоимость доли участника. Следовательно, внереализационного дохода у организации не возникает. Но вместе с тем организация не вправе признать и внереализационный расход.
При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на произведенные расходы. Расходами признаются обоснованные, документально подтвержденные затраты, осуществленные для деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
В соответствии с п.п. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации ОС, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, учитываются в составе внереализационных расходов. Однако выбытие ОС в связи с передачей участнику в счет погашения задолженности при его выходе из общества не является ликвидацией ОС.
Учитывая, что выплата стоимости доли выбывающему участнику осуществляется за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером уставного капитала (п. 8 ст. 23 Закона № 14-ФЗ), выплата действительной стоимости доли участнику не учитывается при налогообложении прибыли на основании п. 1 ст. 270 НК РФ.
Сумма превышения остаточной стоимости недвижимого имущества над действительной долей участника также не может быть учтена в целях налогообложения.
Таким образом, в примере 3 остаточная стоимость передаваемого участнику недвижимого имущества не учитывается в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
НДФЛ
В случае если из состава учредителей выходит физическое лицо, у организации возникает обязанность удержать НДФЛ с дохода в виде действительной стоимости доли, полученной этим физическим лицом при выходе из общества.
По общему правилу организация, выплачивающая доходы физическим лицам, признается налоговым агентом по уплате НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК РФ). При фактической выплате доходов она обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.
ПРИМЕР 4
ООО «Каскад» 13.04.12 г. получило от одного из участников (физического лица - резидента РФ) заявление о его выходе из ООО. Уставный капитал общества равен 100 000 руб. Номинальная стоимость доли выбывающего участника составляет 25 000 руб. (доля оплачена в полном размере путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества). Размер чистых активов, определенный на основании данных бухгалтерской отчетности, составленной по состоянию на 31 марта 2012 г., - 1 400 000 руб.
Размер доли участника, подавшего заявление о выходе из общества, составляет 25% (25 000 руб. / 100 000 руб. х 100), действительная стоимость доли - 350 000 руб. (1 400 000 руб. х 25%).
Рассмотрим бухгалтерские записи, которые необходимо сделать для примера 4:
13.04.2012 г.
Дебет 81, Кредит 75, субсчет «Расчеты с участниками, подавшими заявление о выходе из общества» - 350 000 руб. - отражена задолженность ООО перед участником в сумме действительной стоимости его доли.
15.05.2012 г.
Дебет 75, субсчет «Расчеты с участниками, подавшими заявление о выходе из общества», Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ» - 45 500 руб. - начислен НДФЛ;
Расчет: 350 000 руб. х 13% = 45 500 руб.
Дебет 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ», Кредит 51 - 45 500 руб. - уплачен в бюджет НДФЛ;
Дебет 75, субсчет «Расчеты с участниками, подавшими заявление о выходе из общества», Кредит 51 - 304 500 руб. - участнику, подавшему заявление о выходе из общества, выплачена действительная стоимость его доли.
В соответствии с п. 1 ст. 211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций в натуральной форме в виде имущества, налоговая база определяется как стоимость этого имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ.
При выплате доходов в натуральной форме организация не имеет возможности удержать со стоимости передаваемого имущества НДФЛ. Поэтому в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ общество обязано не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.
В таком случае согласно п.п. 4 п. 1, п. 2 и п. 3 ст. 228 НК РФ физические лица самостоятельно уплачивают налог с сумм, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, и представляют в налоговый орган декларацию. Налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Суммы, выплачиваемые учредителю (участнику) при его выходе из общества, нельзя учесть ни как оплату труда, ни как вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги) по гражданско-правовому договору. Поэтому эти выплаты не облагаются:
- взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.09 г. № 212-ФЗ);
- взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2.03.2000 г. № 184).
