Порядок списания в расходы стоимости приобретенных товаров для перепродажи при УСН "доходы минус расходы"!. Обязателен критерий, чтобы товары были реализованы, или достаточно что они получены и оплачены.

Для списания в расходы покупных товаров, приобретенных для перепродажи необходимо одновременное выполнение трех условий: товары поставлены, оплачены поставщику и реализованы покупателю. При этом списать покупную стоимость реализованных товаров на расходы можно после фактической передаче покупателю, независимо от поступления оплаты.

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах рекомендаций «Системы Главбух VIP-версия».

Организации, которые применяют упрощенку и платят единый налог с разницы между доходами и расходами, могут включить в состав расходов стоимость оплаченных покупных товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Глава 26.2 Налогового кодекса РФ устанавливает свои правила для признания таких затрат (подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому при списании стоимости покупных товаров руководствоваться положениями статьи 268 Налогового кодекса РФ не следует (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

При определении налоговой базы по единому налогу нужно отдельно учитывать:*

Стоимость покупных товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

Суммы «входного» НДС, уплаченных поставщикам при приобретении товаров (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

Расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Признание расходов

Стоимость покупных товаров, предназначенных для перепродажи, включите в расчет налоговой базы только при одновременном выполнении трех условий:*

Поставка произведена (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);

Стоимость товаров оплачена поставщику (п. 2 ст. 346.17 НК РФ);

Товары реализованы покупателю (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Например, если товары были реализованы покупателю до момента их оплаты поставщику, списать на расходы их покупную стоимость продавец вправе только после расчета с поставщиком (письмо ФНС России от 6 декабря 2010 г. № ШС-17-3/1908).

Ситуация: в какой момент покупную стоимость реализованных товаров можно включить в расчет налоговой базы – при отгрузке или при поступлении оплаты от покупателей. Организация применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами

Покупную стоимость товаров, оплаченных поставщику, включайте в состав расходов сразу после фактической передачи товаров покупателю.

Признание таких расходов не зависит от того, оплатил покупатель переданные товары или нет*. Такой подход основан на положениях подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, согласно которым покупная стоимость товаров списывается по мере их реализации. По общему правилу товарыпризнаются реализованными, когда право собственности на них перешло от продавца к покупателю (п. 1 ст. 39 НК РФ). Если договором не предусмотрено иное, передача права собственности происходит в момент отгрузки товаров, независимо от их оплаты покупателем (п. 1 ст. 223 ГК РФ). Особых правил определения момента реализации для расчета единого налога при упрощенке законодательством не установлено (п. 2 ст. 39, гл. 26.2 НК РФ). В пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ говорится лишь о дате получения доходов, но не о дате реализации. Поскольку у продавца момент перехода права собственности на товар не связан с моментом возникновения доходов, при расчете единого налогапокупную стоимость переданных товаров можно учесть сразу после отгрузки. При этом определятьпокупную стоимость следует с учетом выбранного организацией метода оценки стоимости товаров.

В таком же порядке следует рассчитывать единый налог и в том случае, если в счет предстоящей поставки товаров от покупателя поступила предварительная оплата. В момент получения аванса продавец включает его сумму в состав доходов. Однако списать покупную стоимость товаров он сможет только после перехода права собственности на них к покупателю.* Такое толкование положенийподпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ позволяет учитывать покупную стоимостьтоваров тем организациям, которые в момент поступления авансов платили единый налог с доходов, а к моменту реализации товаров сменили объект налогообложения и стали платить единый налог с разницы между доходами и расходами.

Правомерность такого подхода подтверждена постановлением Президиума ВАС РФ от 29 июня 2010 г. № 808/10 и письмами Минфина России от 24 августа 2012 г. № 03-11-06/2/115, от 2 декабря 2010 г. № 03-11-06/2/182, от 29 октября 2010 г. № 03-11-09/95, в которых финансовое ведомство разделяет позицию ВАС РФ.

Пример отражения в книге учета доходов и расходов покупной стоимости реализованных товаров, оплата за которые поступает частями. Организация применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами. Реализованные товары оцениваются по стоимости единицы товаров*

ООО «Торговая фирма "Гермес"» применяет упрощенку и платит единый налог с разницы между доходами и расходами.

В январе «Гермес» приобрел и полностью оплатил 118 наборов канцтоваров «Президент» на общую сумму 118 000 руб. (в т. ч. НДС – 18 000 руб.).

В этом же месяце «Гермес» заключил с контрагентом договор купли-продажи на реализацию канцелярских наборов «Президент» по цене 1200 руб. за штуку:

В феврале – 90 наборов;

В апреле – 28 наборов.

Оплата от покупателя поступила в три этапа:

В апреле – оплачено 30 наборов на сумму 36 000 руб.;

В мае – оплачено 60 наборов на сумму 72 000 руб.;

В июне – оплачено 28 наборов на сумму 33 600 руб.

При продаже товаров их оценка для целей налогообложения проведена по стоимости единицы товаров.

При расчете единого налога бухгалтер «Гермеса» списывает покупную стоимость реализованных товаров на расходы после фактической передачи товаров покупателю (независимо от поступления оплаты).

Ведение налогового учета в компаниях, занимающихся розничной торговлей и применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН) имеет некоторые особенности. Доходы и расходы учитываются в Книге доходов и расходов при УСН, которую обязаны вести все налогоплательщики УСН. В статье расскажем про УСН при розничной торговле, рассмотри примеры учета расходов и доходов.

Учет доходов при торговле в розницу на УСН

Учет доходов для компаний розничной торговле аналогичен учету доходов любой другой компании, применяющей УСН. (нажмите для раскрытия)

Учет расходов при торговле в розницу на УСН

Все расходы компании должны быть:

• экономически обоснованы
• документально подтверждены
• направлены на получение дохода

Условно расходы компании на УСН можно разбить на следующие группы:

• расходы на приобретение товаров (без НДС)
• НДС, предъявленный поставщиком (если поставщик работает на общей системе налогообложения)
• расходы по приобретению товаров
• расходы по реализации товаров

Дополнительным условием, для компаний, работающих на УСН, является то, что приобретенные для перепродажи товары должны быть оплачены и реализованы покупателям.

В учетной политике должен быть определен один из способов оценки покупных товаров:

• метод ФИФО (в первую очередь учитываются расходы по наиболее ранним по времени приобретения товарам)
• по средней стоимости приобретенных товаров
• по стоимости единицы товара.

Порядок списания товаров при торговле в розницу на УСН

При большой номенклатуре товаров и значительном количестве поставщиков особое внимание необходимо уделить отслеживанию оплаченных и реализованных товаров. Это можно делать, используя, например, методику, рекомендованную Минфином РФ в Письме от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94, либо утвердить локальным нормативным актом собственные правила списания, не противоречащие положениям НК РФ.

Пример 1. Списание по методу ФИФО

Компания «Уютный дом» сначала приобрела 20 комплектов для ванной комнаты по цене 2 200,00 за комплект без НДС (1-я партия), через 2 недели было приобретено еще 10 комплектов по цене 2 000,00 за комплект (2-я партия). В течение месяца было продано 25 комплектов.

При использовании метода ФИФО будут списаны:

• все 20 комплектов их первой партии по цене 2 200,00 на сумму 44 000,00;
• 5 комплектов из второй партии по цене 2 000,00 на сумму 10 000,00;
• всего в расходах будет учтено 44 000,00 + 10 000,00 = 54 000,00

Пример 2. Списание товаров по средней стоимости

Воспользуемся условиями Примера 1 в части количества и суммы по купленным товарам. Добавим, что на начало месяца на складе числилось 5 таких же комплектов на общую сумму 9 500,00 (без НДС). Было реализовано 27 комплектов разной стоимости.

Определим среднюю стоимость комплекта

• (9 500,00 + 2 200,00 * 20 + 2 000,00 * 10) / (5 + 20 + 10) = 2 100,00
• Всего в расходах будет учтено 27 * 2 100,00 = 56 700,00

Пример 3. Списание товаров по стоимости каждой единицы

Этот способ подходит для реализации товаров небольшой номенклатуры (как правило, дорогостоящих, которые можно учесть по стоимости единицы товары). Например, был приобретен комплект встраиваемой кухонной техники по цене 200 000,00. Он был реализован покупателю за 300 000,00 На расходы будет списано 200 000,00

Учет НДС по приобретенным товарам при УСН

НДС учитывается отдельно, условия списания те же, что и по самим товарам – товары должны быть оплачены и реализованы. Если реализованы не все товары, а только их часть, в расходы списывается НДС, рассчитанные пропорционально стоимости списанных на продажу товаров.

Расходы по приобретению товаров при УСН

Расходы, связанные с приобретением товаров, можно списывать сразу при их оплате. Такими расходами являются затраты по доставке товара от поставщика, затраты на их хранение и поддержание в нормальном состоянии. С другой стороны, такие расходы можно учесть и в составе материальных расходов. Тогда можно будет их учесть в расходах по мере погашения задолженности по оплате поставщикам.

Расходы по реализации товаров при УСН

Такими расходами являются затраты по доставке товаров покупателям, затраты на предпродажную подготовку, упаковку и другие аналогичные расходы. Такие расходы можно учесть сразу после их оплаты. В отношении транспортных затрат на доставку товаров покупателям позиция контролирующих органов не однозначна.

Минфин считает, что стоимость на товары переходит к покупателю в момент продажи, стоимость последующей доставки (доставки чужого имущества, по мнению Минфина) можно учесть в расходах только если стоимость такой доставки учтена в продажной стоимости товаров, либо расходы по доставки отдельно возмещаются покупателем.

Типовые бухгалтерские проводки при реализации товаров в розницу по продажным ценам

Типовые проводки приведены в Таблице 1: (нажмите для раскрытия)

Возврат товара, проданного в розницу, при УСН

Если возврат осуществляется в следующий период, необходимо учесть следующее:

• Если в периоде возврата товаров у компании на УСН отсутствуют доходы, уменьшить налоговую базу нельзя.
• По аналогии с разъяснениями Минфина РФ (Письмо от 22.01.2016 № 03-03-06/1/2265), можно предположить, что как и при возврате предоплаты плательщиком УНС, так и при перечислении денежных средств в связи с возвратом товара, обязанности представлять Уточненную декларацию по УСН не возникает.
• Есть и другое мнение – мнение УФНС по г. Москве в отношении возврата денежных средств в случае продажи товара ненадлежащего качества (Письмо от 01.10.2007 № 18-11/3/092847@).

По мнению контролирующего органа, необходимо произвести уточнение налоговой базы с момента получения денежных средств от покупателя.

Ответы на распространенные вопросы

Вопрос №1. Списали на расходы стоимость оплаченных, но нереализованных товаров, что грозит в этом случае компании, занимающейся только розничной торговлей и находящейся на УСН?

Компания нарушила правила учета расходов при УСН, завысив расходы. Скорее всего, сумма авансового платежа по УСН за тот квартал, в котором произошел рассматриваемый случай, занижена. Если до конца налогового периода указанные товары не будет реализованы, неверно будет отражен и налог УСН (занижена его сумма к оплате) в декларации за год. В этом случае компанию ждут санкции по статье 122 НК РФ – штраф в размере 20% от неоплаченной суммы и пени за нарушение сроков оплаты. Сам налог также необходимо будут доплатить.

Вопрос №2. Можно ли при торговле в розницу одновременно применять и ЕНВД, и УСН?

Налогоплательщики, перешедшие на уплату ЕНВД по определенным видам деятельности, могут применять УСН по другим видам деятельности. Учитывая, что для розничной торговли определены два разных вида деятельности в целях применения ЕНВД, вариант одновременного применения ЕНВД и УСН возможен, если торговые точки соответствуют разным видам деятельности, определенным для ЕНВД.

Вопрос №3. Как при УСН учесть образцы товаров, используемые для демонстрации покупателям?

Если образец впоследствии будет реализован как экземпляр товара, учет необходимо вести также, как и при покупке товаров. Если дальнейшая продажа образца не представляется возможной из-за потери потребительских свойств, возможно отражение затрат по покупке такого образца в составе рекламных расходов.

Бизнес организации может быть организован таким образом, что одни и те же ценности используются и как материалы, и как товары. Например, организация, занимающаяся ремонтом и обслуживанием компьютеров, покупает картриджи. Те из них, которые используются при ремонте, являются материалом и учитываются на счете 10. А те, что просто продаются пользователям, — товаром и учитываются на счете 41.

Различие в правилах учета существенно, поскольку товары и материалы списываются на расходы в разные моменты.

Более того, применяющих упрощенную правильное деление ценностей на товары и материалы необходимо и для достоверного ведения налогового учета. Поскольку материалы в налоговом учете можно списать на расходы сразу после оплаты. А товары — только после реализации покупателю, при условии, что прежде они уже были оплачены поставщику.

Как видим, грамотный и аргументированный учет ТМЦ при УСН позволит поделить приобретенные ценности на материалы и товары. Данная статья поможет вам в этом.

Бухгалтерский счет по учету спорных ТМЦ

Итак, при покупке товарно-материальных ценностей вы не знаете, в какой деятельности они будут использованы — в торговле или производстве. Как мы уже упомянули, для учета ценностей, купленных для продажи, предназначен счет 41 «Товары». А для учета имущества, предназначенного для использования в производстве, — счет 10 «Материалы». Поскольку вы не знаете, чем именно станет актив — товаром или материалом, приходуйте все материальные ценности на одном счете. И лучше выбрать для этого счет 41. Тогда списывать ценности, отпущенные в производство, вы будете проводками:

ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 41
— переведены товары в состав материалов;

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10
— списаны материалы, переданные в производство.

Возможно, кто-то задастся а можно ли сразу сделать проводку:

ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 41
— списана стоимость товаров, использованных как материалы.

Ответим: теоретически можно, вряд ли кто-то вас накажет за такую проводку. Однако это создаст вам самим путаницу в учете. Ведь чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет по УСН, вам лучше, чтобы все ценности отражались на соответствующих счетах. Тогда соответственно у проверяющих не возникнет вопросов, почему, например, вы стоимость ценностей, учтенных как товары на счете 41 в бухучете, в налоговом учете списали по правилам, действующим для материалов. Поэтому мы рекомендуем вначале ценности списать со счета 41, отразить как материалы на счете 10, а потом уже списывать в бухгалтерском и налоговом учете на расходы.

Описанный выше вариант учета пропишите в своей учетной для целей бухучета. Также в этом документе определите форму накладной, по которой материалы с торгового склада будут передаваться на склад производственного подразделения или, при необходимости, обратно. За основу можете взять форму № ТОРГ-13, утвержденную постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132.

Если сейчас вы учитываете «спорные» ценности как-то иначе, но хотите изменить порядок учета, то внести изменения в учетную политику можно уже в текущем периоде. Откорректировать правила в середине года разрешает пункт 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». В нем сказано, что менять учетную политику можно, если компания разработала новый способ учета, более достоверный и менее трудоемкий. Это правило можно применить, в том числе, организуя учет ТМЦ при УСН.

Списание товаров и материалов в налоговом учете

По общему правилу в налоговом учете материалы можно отнести на расходы сразу, в момент оприходования, при условии, что они оплачены. Дожидаться списания ценностей в производство не нужно (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Если сразу вы не знаете, чем будут для вас купленные ценности — товаром или материалом, то учитывайте их на счете 41 и на расходы сразу после оплаты не списывайте. Поскольку ценности на счете 41 — это товары и они списываются в налоговом учете при упрощенной системе только после реализации (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

А вот после того как часть ценностей вы перевели в состав материалов и отнесли на счет 10, их уже можно списать в налоговом учете (если они оплачены).

Никакого нарушения при таком порядке не будет. Поскольку не считаются ошибками неточности в учете, которые выявлены в результате получения новой информации (письмо от 17.10.2013 № 03-03-06/1/43299). А у вас сведения о том, что появился такой объект учета, как материалы, появляются не сразу в момент его покупки, а по прошествии времени. Для списания материалов в налоговом учете в таком случае оформляйте бухгалтерскую справку. Обойтись без нее вы сможете, только если материалы переданы в производство в том же квартале, в котором они были оприходованы и оплачены.

Пример
ООО «Факел», применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, закупает ткань, которую может использовать в производстве, а может реализовывать как товар. И на момент приобретения точное назначение закупки неизвестно. Согласно учетной политике компании все материальные ценности подобного плана изначально отражаются на счете 41 «Товары».
25 декабря 2014 года было закуплено 20 рулонов ткани по цене 5600 руб. за рулон. В марте 2015 года 12 рулонов было продано, остальные переданы в производство.
25 декабря 2014 года бухгалтер сделал в учете следующие записи:
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
— 112 000 руб. (5600 руб. × 20 шт.) — оплачена партия ткани;
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
— 112 000 руб. — оприходована ткань для продажи и (или) использования в производстве.
В налоговом учете ООО «Факел» в декабре 2014 года приобретенные ценности отражены не были, поскольку неясно, какая часть ценностей будет реализована как товар, а какая — отпущена в производство.
В марте 2015 года бухгалтер сделал проводки:
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41
— 67 200 руб. (5600 руб. × 12 шт.) — списана себестоимость проданных товаров;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 41
— 44 800 руб. (5600 руб. × 8 шт.) — переведены товары в состав материалов;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10
— 44 800 руб. — списаны материалы, переданные в производство.
Для перевода ценностей в размере 44 800 руб. с товарного склада в производственное подразделение бухгалтер оформил накладную на внутреннее перемещение.
В налоговом учете за март 2015 года на расходы отнесена стоимость реализованных товаров (67 200 руб.) и стоимость отпущенных в производство материалов (44 800 руб.).
Материалы списаны на расходы в налоговом учете на основании бухгалтерской справки (см. образец ниже). Сами расходы подтверждают товарная накладная на приобретенные ценности и документ на их оплату (в данном случае платежка). А по товарам — накладная на реализацию ценностей покупателям. Ниже приведен фрагмент Книги учета ООО «Факел» за I квартал 2015 года. Вносить какие-либо исправления в налоговый учет за 2014 год

Порядок признания расходов

Согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, при «упрощенке» в составе налоговых расходов можно учесть стоимость товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (без учета «входного» НДС).

Причем расходы можно признать только после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). Кроме того, для учета расходов по приобретению товаров предусмотрен особый порядок: их стоимость учитывается для целей налогообложения по мере реализации.

ЧТО СЧИТАТЬ МОМЕНТОМ РЕАЛИЗАЦИИ? Как сказано в пункте 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ, реализацией товаров признается передача права собственности на них одним лицом другому. То есть для целей налогового учета необходимо, чтобы произошел переход права собственности. По общему правилу право собственности от продавца к покупателю переходит в момент отгрузки товаров, если иное не закреплено в договоре между ними (ст. 223, 224 Гражданского кодекса РФ).

В пункте 2 этой же статьи главного налогового документа говорится, что момент фактической реализации товаров определяется в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ.

Положения данного пункта применительно к фирмам на «упрощенке» специалисты Минфина России трактуют следующим образом.

Датой получения доходов (в том числе от реализации товаров), согласно пункту 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, признается день:
- поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу;
- получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;
- погашения задолженности (оплаты) иным способом.

Иначе говоря, моментом реализации товаров для таких фирм следует считать день поступления денежных средств, иного имущества или имущественных прав за реализованные товары.

Исходя из этого, по мнению специалистов главного финансового ведомства, стоимость товаров нельзя учесть в расходах до тех пор, пока покупатель не оплатит покупку (письма от 16 сентября 2009 г. № 03-11-06/2/188, от 11 июня 2009 г. № 03-11-09/205).

Это утверждение не бесспорно. Дело в том, что в пункте 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, на который ссылается Минфин России, говорится о порядке определения даты получения доходов. А эта дата может быть не связана с переходом права собственности. Например, в случае получения организацией аванса.

Однако позицию, отличную от позиции Минфина России, скорее всего придется отстаивать в суде.
КАК ПОСТУПИТЬ НА ПРАКТИКЕ? На этот вопрос каждый бухгалтер отвечает сам. Однако если он будет действовать согласно разъяснениям финансового ведомства и не готов к спорам с проверяющими, то для того, чтобы учесть в расходах стоимость приобретенных для дальнейшей реализации товаров, необходимо выполнение следующих условий:
- товар получен от поставщика;
- полученный товар оплачен;
- товар реализован покупателю;
- проданный товар оплачен покупателем.
Методы определения стоимости товаров При списании товаров в налоговом учете фирма вправе использовать один из следующих методов оценки покупных товаров:- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.

Основание - подпункт 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.

Не забудьте, что выбранный способ нужно закрепить в учетной политике*. Рассмотрим суть каждого метода подробнее.
* Составить учетную политику грамотно поможет сервис "Учетная политика в торговле 2010" на сайте www.otraslychet.ru ОЦЕНКА МЕТОДОМ ФИФОДанный способ оценки предполагает, что товары будут реализованы в последовательности их приобретения. То есть товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по стоимости первых по времени приобретений с учетом стоимости товаров, числящихся на начало месяца.

Метод ФИФО целесообразно применять, если торговая организация в течение месяца покупает несколько партий однородных товаров. При этом, чтобы не запутаться, оплачивать товары лучше в той последовательности, в которой они поступили на склад.

ПРИМЕР 1
ООО «Космос» занимается продажей обоев. Фирма применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы». Учетной политикой организации предусмотрено, что учет товаров ведется по покупным ценам, при списании товаров применяется метод ФИФО. Допустим, что все приобретенные и проданные товары оплачены.

За отчетный период организация приобрела:
- 10 ноября - 30 рулонов по цене 600 руб. за рулон;
- 17 ноября - 25 рулонов по цене 450 руб. за рулон.

За месяц фирма продала 50 рулонов обоев.

При использовании метода ФИФО сначала полностью списывается остаток товара на начало месяца (15 рулонов), затем списывается первая поступившая партия (30 рулонов) и оставшееся количество (5 рулонов) списывается из третьей партии поступившего товара.

Таким образом, стоимость реализованных товаров составит:
15 рулонов х 550 руб/рулон + 30 рулонов х 600 руб/рулон + 5 рулонов х 450 руб/рулон = 28 500 руб.

Данную сумму организация вправе учесть в расходах.

Остаток обоев в количественном выражении составит 20 рулонов (15 + 55 - 50) общей стоимостью 9000 руб. (20 рулонов х 450 руб/рулон).
ОЦЕНКА МЕТОДОМ ЛИФОПри использовании данного метода товары, первыми поступающие в продажу, должны быть оценены по себестоимости последних приобретенных.

ПРИМЕР 2
Воспользуемся данными примера 1 при условии, что, согласно учетной политике, организация применяет метод списания стоимости ЛИФО. А в рассматриваемом периоде последняя партия товаров не оплачена поставщику.

При использовании метода ЛИФО первыми списываются товары, приобретенные в последнюю очередь. Так как последняя партия обоев (25 рулонов по цене 450 руб. за рулон) не оплачена поставщику, учесть их стоимость в расходах нельзя.

Себестоимость проданного товара будет равна:
25 рулонов х 450 руб/рулон + 25 рулонов х 600 руб/рулон = 26 250 руб.

А в расходах фирма сможет учесть только 15 000 руб. (25 рулонов х 600 руб/рулон).
ОЦЕНКА ПО СРЕДНЕЙ СТОИМОСТИ ТОВАРОВ В этом случае оценка товаров производится по каждой группе путем деления общей себестоимости группы на их количество. Количество складывается из остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца. Такой способ списания себестоимости на практике применяется наиболее часто и удобен при большом объеме товаров.

ПРИМЕР 3
ООО «Орбита» занимается продажей ноутбуков. Фирма применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы».

Учетной политикой предусмотрено, что учет товаров ведется по покупным ценам, при списании товаров себестоимость рассчитывается по средней стоимости товара.

Организация приобрела 10 ноября еще 40 ноутбуков. Цена за единицу - 21 000 руб., общая стоимость покупки - 840 000 руб.

Все приобретенные товары организацией оплачены.

В ноябре ООО «Орбита» продало ООО «Звезда» 30 ноутбуков.

Однако покупатель оплатил товар только на 70 процентов.

Себестоимость одного ноутбука, рассчитанная по средней стоимости товара, будет равна:
(30 шт. х 25 000 руб/шт. + 40 шт. х 21 000 руб/шт. + 25 шт. х 18 000 руб/шт.) : (30 шт. + 40 шт. + 25 шт.) = 21473,68 руб/шт.

А себестоимость реализованного товара составит:
21 473,68 руб/шт. х 30 шт. = 644 210,04 руб.

Но так как покупатель оплатил товар не полностью, в расходах учтено только 450 947,28 руб.
(644 210,04 руб. х 70%).
ОЦЕНКА ПО СТОИМОСТИ ЕДИНИЦЫ ТОВАРА В расходы включается стоимость именно той единицы товара, которая была реализована. Этот метод целесообразно использовать при продаже штучных или не имеющих большого тиража товаров - в этом случае организации легче организовать учет по каждой единице товара.
А как быть с налогом на добавленную стоимость? НДС, который организация на «упрощенке» уплатила поставщику, она может учесть в расходах (подп. 8 и 23 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). В книге учета доходов и расходов налог будет отражаться по отдельной строке.

Однако включить НДС в расходы можно только в том периоде, когда товары будут реализованы. И учесть налог можно лишь в той части, которая относится к проданным товарам. Такова позиция Минфина России (письма от 2 декабря 2009 г. № 03-11-06/ 2/256, от 7 июля 2006 г. № 03-11-04/2/140, от 28 апреля 2006 г. № 03-11-04/2/94).

Но и с этим мнением можно поспорить. Ведь Налоговый кодекс РФ не устанавливает специальных правил для признания сумм НДС в расходах. А по общему правилу расходы учитываются сразу после их фактической оплаты.
КАКИЕ РАСХОДЫ МОЖНО СПИСАТЬ, НЕ ДОЖИДАЯСЬ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ

К ним относятся расходы, непосредственно связанные с приобретением и реализацией товаров. Например, затраты на доставку, хранение, обслуживание, оценку, упаковку и т. д. Такие расходы можно учесть при расчете единого «упрощенного» налога сразу после их фактической оплаты. Это единственное условие для их признания (подп. 23 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?

Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.

У Центра обучения «Клерка» новый .

Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.

Пункта 2 статьи 346.17 НК РФ раскрыт порядок признания стоимости покупных товаров в расходах, согласно которому затраты при упрощенной системе признаются после того, как выполнены все необходимые условия. Первое – погашена задолженность перед поставщиком товаров, второе – товары реализованы покупателям. Правда, Минфин России долгое время выдвигал дополнительное условие: получение дохода от реализации (например, в письме от 20.01.2010 № 03-11-11/06). Но, к счастью, ВАС РФ в постановлении от 29.06.2010 № 808/10 и разрешил списывать расходы сразу после оплаты поставщику и перехода права собственности на товар покупателю. Напомним, в пункте 1 статьи 39 НК РФ реализацией называется переход права собственности на товары.

Сейчас же речь пойдет несколько о другом. В том же подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ указаны четыре метода оценки покупных товаров:
– по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
– по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
– по средней стоимости;
– по стоимости единицы товара.

Для применения любого из этих методов нужен количественный учет, и если он ведется должным образом, особых проблем у бухгалтера не возникнет. Только всегда помните, что выбранный способ следует закрепить в учетной политике.

ООО «Сапфир» – розничный магазин, применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Ассортимент небольшой, продаются товары трех видов, ведется количественный учет поступивших и проданных товаров. Применяется метод по стоимости единицы товара. Определим покупную стоимость товаров, которую можно списать в расходы за сентябрь 2010 года. Данные об оплате и продаже товаров за сентябрь 2010 года сведены в табл. 1.

Итак, для списания в расходы необходимо, чтобы товары были оплачены и реализованы. Определим стоимость товаров, для которых выполнены оба условия. Она равна 1 234 200 руб. (354 200 руб. + 286 500 руб. + 498 600 руб. + 94 900 руб.). 30 сентября общество имеет право учесть эту сумму в расходах. Кроме того, отдельной строкой можно учесть в расходах «входной» НДС со стоимости оплаченных и реализованных товаров, он равен 222 156 руб. (1 234 200 руб. х 18%).

Итак, если бухгалтер может точно определить, какие именно товары одновременно оплачены и реализованы, то все просто – вычисляется их общая покупная стоимость, которая затем и включается в состав расходов. Однако на практике такое возможно в двух случаях: при небольшом ассортименте товаров (как в примере 1) или при наличии специальных технических средств (например, сканирующих устройств, которые применяются в супермаркетах).

А что делать бухгалтеру небольшого магазина, в котором реализуется множество различных товаров, но сканера нет? То есть фактически в конце месяца известна лишь информация о купленных и оплаченных товарах в покупных ценах. Что касается реализованных товаров, то о них есть данные только в продажных ценах, причем неясно, какие именно товары были проданы, – имеется только общая сумма доходов от реализации. Таким образом, нельзя применить ни один из способов, указанных в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ.

Возникает вопрос: как в рассмотренной ситуации вести учет покупной стоимости? Все зависит от способа расчетов с поставщиками, поэтому приведем два варианта учета.

Все реализованные товары оплачены

Если практикуется предоплата или оплата на дату поставки, то есть на конец месяца задолженности перед поставщиками товаров нет, работа бухгалтера сильно не осложнится. Все реализованные товары являются оплаченными, остается лишь выяснить их покупную стоимость. Это можно сделать расчетным путем, зная величину торговой наценки на начало месяца, а также наценку на товары, поступившие в течение месяца. Определяется доля наценки и с ее помощью уже покупная стоимость товаров. Как это можно сделать, покажем на примере.

ООО «Огород» – магазин, торгующий овощами и применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Учет товаров ведется в продажных ценах. Остаток товаров на начало сентября в продажных ценах с учетом входного НДС составил 58 450 руб., в том числе торговая наценка – 9850 руб. Продажная стоимость товаров, поступивших в сентябре, с учетом «входного» НДС составила 229 400 руб., в том числе торговая наценка – 41 400 руб. Стоимость реализованных за сентябрь овощей – 246 500 руб. Все товары оплачены поставщикам авансом или в день покупки. Определим величину расходов на покупку товаров и сумму НДС, которые можно списать в сентябре 2010 года.

Вычислим долю покупной стоимости в продажной на основании данных о поступивших товарах и остатке на начало месяца. Получим 0,822 [(58 450 руб. – 9850 руб. + 229 400 руб. – 41 400 руб.) : (58 450 руб. + 229 400 руб.)]. Умножив данный показатель на стоимость реализованных товаров в продажных ценах, получим покупную стоимость реализованных товаров – 202 623 руб. (246 500 руб. х 0,822). Так как по условию задолженности перед поставщиками нет и все реализованные товары оплачены, их покупную стоимость можно отнести на расходы. Однако вспомним, что в расходах стоимость товаров учитывается без НДС (подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), а «входной» НДС записывается в отдельной строкой согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ.

Так что выделим из стоимости реализованных товаров сумму НДС расчетным путем, получим 18 420,27 руб. (202 623 руб. : 110% х 10%). Соответственно покупная стоимость реализованных в сентябре товаров без НДС равна 184 202,73 руб. (202 623 руб. – 18 420,27 руб.). Для подтверждения суммы расходов расчеты следует оформить бухгалтерской справкой. Записи в Книге учета доходов и расходов показаны в табл. 2.

Стоимость реализованных и оплаченных товаров вычисляется расчетным путем

Случается, что на конец месяца имеется задолженность перед поставщиком, причем неясно, какие из товаров не оплачены –реализованные или находящиеся в остатке. Для подобной ситуации Минфин России предложил специальные формулы – с их помощью можно определить расходы на оплату стоимости покупных товаров в случае, когда учет ведется в продажных ценах. Расскажем об этих формулах подробнее.

Речь пойдет о формулах, которые приведены в письмах от 28.04.2006 № 03-11-04/2/94 и от 15.05.2006 № 03-11-04/2/106 . Стоимость реализованных и оплаченных товаров (Р) рассчитывается следующим образом:

Р = (Ом + Он) х Ср: (Ср + Ок),
где Ом – стоимость оплаченных поставщикам товаров за месяц (без НДС);
Он – стоимость оплаченных, но нереализованных товаров на конец предыдущего месяца;
Ср – продажная стоимость реализованных за месяц товаров;
Ок – продажная стоимость нереализованных товаров на конец месяца.

Показатель Он берется из расчетов за прошлый месяц:

Он = (Ом + Оп) х Д1,
где Оп – остаток оплаченных поставщикам, но не реализованных товаров на начало месяца (без НДС), то есть показатель Он за предыдущий месяц;
Д1 = Ок: (Ср + Ок).

Показатель Он можно вычислить и другим способом, более простым:

Он = Ом + Оп – Р.

Покажем, как пользоваться этими формулами на примере.

ООО «Водолей» – небольшой магазин, применяющий УСН с объектом доходы минус расходы. Учет товаров ведется в продажных ценах. Определим величину расходов за сентябрь 2010 года.

Условия следующие. Остаток оплаченных, но не реализованных на начало месяца товаров (в покупных ценах без НДС) – 184 250 руб. Поставщикам товаров за месяц перечислено 1 360 400 руб. без НДС, продажная стоимость реализованных товаров – 1 856 200 руб., продажная стоимость товаров, оставшихся на конец месяца, – 228 900 руб. Все товары облагаются НДС по ставке 18%.

Полученный результат – стоимость оплаченных и реализованных в сентябре товаров без НДС. Отдельно рассчитаем сумму НДС, она равна 247 514,4 руб. (1 375 080 руб. х 18%).

Для расчетов следующего месяца вычислим стоимость оплаченных, но нереализованных товаров на 1 октября 2010 года (Он):
(1 360 400 руб. + 184 250 руб.) х 228 900 руб. : (1 856 200 руб. + 228 900 руб.) = 169 570 руб.

Расчеты необходимо оформить бухгалтерской справкой. Записи в Книге учета доходов и расходов показаны в табл. 3.

Если формулы использовать невыгодно

Использовать формулы в расчетах удобно. Однако если стоимость товаров, оставшихся на конец месяца, сопоставима со стоимостью реализованных, в расходы удастся списать меньше, чем хотелось. Ведь оплата распределяется пропорционально продажной стоимости реализованных и оставшихся товаров, а на практике может оказаться, что оплачивались как раз реализованные товары. Иными словами, в расходы занижаются. Как быть, если такое положение дел не устраивает?

Ответ один – не применять формулы. Кстати, Минфин России в своих разъяснениях также говорит об их рекомендательном характере. А значит, если использовать формулы неудобно или невыгодно, налогоплательщик вправе разработать свой алгоритм расчета расходов на покупку товаров. Главное, чтобы учитывались все условия, указанные в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ (оплата и реализация товаров).

Правда, возникает вопрос: как именно рассчитать стоимость товаров, чтобы без применения формул выполнялись все необходимые условия? Универсального совета здесь нет. Можно, к примеру, проводить инвентаризацию на 1-е число каждого месяца, вычислять покупную стоимость оставшихся товаров, анализировать, какие из них уже оплачены, какие – нет. На основании этой информации рассчитывать стоимость реализованных и оплаченных товаров. Правда, способ этот довольно сложный и трудоемкий. Есть и другой вариант – попробовать доказать, что в течение месяца поставщикам оплачивались именно реализованные товары. Вряд ли проверяющие найдут достаточно аргументов, чтобы этот факт оспорить

Имейте в виду: независимо от выбранного способа у бухгалтера должны быть в наличии документы, подтверждающие расчет суммы расходов на покупку товаров. В качестве подтверждающих документов могут выступать инвентаризационные ведомости, пояснительные записки, бухгалтерские справки. И конечно, принципы определения величины расходов в виде покупной стоимости товаров нужно обязательно раскрыть в учетной политике!

Ситуация. Если товары облагаются НДС по разным ставкам

Как уже упоминалось, «входной» НДС со стоимости товаров отражается в Книге учета доходов и расходов отдельной строкой, причем одновременно со стоимостью самих товаров (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Соответственно после определения величины расходов на товары нужно рассчитать сумму «входного» НДС. Если магазин торгует товарами, которые облагаются по одной и той же ставке, то все просто. Берем величину расходов и умножаем на 10 или 18%. Полученный результат и будет суммой НДС, которую можно вписать в графу 5 Книги учета. Но иногда товары облагаются по разным ставкам, в этом случае бухгалтеру придется немного потрудиться. Если их раздельный учет не ведется, нужно будет рассчитать среднюю ставку на основании данных об оставшихся на начало месяца и поступивших товарах. В расходы будет включена сумма НДС, полученная как произведение стоимости товаров, относимой на расходы, и средней ставки. Конечно же, все расчеты необходимо подтверждать бухгалтерской справкой.

Из истории УСН. Эксперты журнала разработали формулы раньше Минфина

Заметим, вопрос выбора способа учета стоимости покупных товаров был настолько актуален, что уже при подготовке к выходу в свет самого первого номера журнала «Упрощенка» эксперты редакции предложили свой вариант, точнее свои формулы (см. статью «Торговля» // Упрощенка, 2005, № 1). Упомянутые письма Минфина России с аналогичными формулами для вычисления расходов на покупку товаров при учете в продажных ценах опубликованы намного позже.