А вторским гонораром является вознаграждение, которое выплачивается автору или группе авторов за созданные им (ими) произведения, опубликованные в средствах массовой информации (издательство).

Кроме того, в связи с изменениями, введенными с 2008 года в Гражданский кодекс, а также с принятием нового ПБУ 14/2007 учет авторского гонорара может вызывать дополнительные трудности.

Прежде всего необходимо разобраться, что же приобретает издательство, выплачивая авторский гонорар?

Правовое регулирование

Освещая этот вопрос, обратимся вначале к Гражданскому кодексу, части 4 главы 70 «Авторское право», регулирующему отношения, возникающие в связи с созданием произведений науки литературы и искусства, начиная с 1 января 2008 года.

Статьей 1255 Гражданского кодекса четко определено, что интеллектуальные права на произведения науки, литературы и искусства являются авторскими правами, которые состоят из следующих прав:

1. исключительное право на произведение;
2. право авторства;
3. право автора на имя;
4. право на неприкосновенность произведения;
5. право на обнародование произведения.

1. право на вознаграждение за исключением служебного произведения;
2. право на отзыв;
3. право следования;
4. право доступа к произведениям изобразительного искусства.

Согласно пункту 1 статьи 1259 Гражданского кодекса объектом авторских прав являются произведения науки, литературы и искусства, в том числе литературное произведение независимо от достоинства и значения произведения, а также способа его выражения. При этом из текста закона следует, что автором является гражданин, творческим трудом которого создано произведение.

С точки зрения правовой охраны авторское право возникает в силу создания его объекта (литературных, художественных произведений) и не требует регистрации, специального оформления или соблюдения каких-либо формальностей в соответствии с пунктом 4 статьи 1259 Гражданского кодекса.

Объектом авторского права являются как обнародованные произведения, так и необнародованные, существующие в какой-либо объектной форме: письменной, устной, в форме изображения, звуко- и видеозаписи, объемно-пространственной форме (п. 3 ст. 1259 ГК РФ).

В пункте 2 статьи 1255 Гражданского кодекса перечислены авторские правомочия как неимущественных, так и имущественных прав. Об этом говорилось выше. Для наглядности см. Схему 1.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1281 Гражданского кодекса авторское право действует в течение всей жизни автора и 70 лет, считая с 1 января года, следующего за годом его смерти, кроме некоторых случаев, предусмотренных законом.

Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом, первоначально возникает у автора и принадлежит ему как правообладателю. Он имеет исключительное право на его использование, в том числе способами, поименованными в пункте 2 статьи 1270 Налогового кодекса:

• воспроизведение произведения;
• распространение путем продажи или иного отчуждения его оригинала или экземпляров;
• публичный показ;
• импорт оригинала или экземпляров произведения в целях распространения;
• прокат;
• публичное исполнение;
• сообщение в эфир;
• сообщение по кабелю;
• перевод или другая переработка произведения;
• практическая реализация архитектурного, дизайнерского, градостроительного или садово-паркового проекта;
• доведение произведения до всеобщего сведения.

Свое исключительное право на произведение автор может передать по договору. Гражданским кодексом предусмотрен ряд таких договоров.

Договор об отчуждении исключительного права

В статье 1285 Гражданского кодекса изложен, в частности, договор об отчуждении исключительного права на произведение. Согласно ему автор передает или обязуется передать принадлежащее ему исключительное право на произведение в полном объеме приобретателю такого права.

Одними из существенных условий договора об отчуждении исключительного права являются предмет договора (п. 1 ст. 432 ГК РФ), а также размер вознаграждения или порядка его определения (п. 3 ст. 1234 ГК РФ).

При существенном нарушении приобретателя (издательства) обязанности выплатить автору в установленный данным договором срок вознаграждения за приобретение исключительного права на произведение последний вправе требовать в судебном порядке перехода на себя прав издательства исключительного права и возмещения убытков, если исключительное право уже перешло к издательству (п. 5 ст. 1234 ГК РФ).

Если исключительное право не перешло к издательству, то при нарушении им обязательств о выплате в установленный договором срок вознаграждения автору за приобретение исключительного права последний может отказаться от договора в одностороннем порядке и потребовать вознаграждение убытков, причиненных расторжением договора.

Лицензионный договор

Статьей 1235 Гражданского кодекса предусмотрен другой вид договора - лицензионный договор. По нему автор (обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации) представляет или обязуется представить другой стороне - издательству (лицензиару) - право использования такого произведения.

Существенными условиями лицензионного договора являются предмет договора, способы использования результата интеллектуальной деятельности и размер вознаграждения или порядок исключения такого вознаграждения (подп. 5, 6 ст. 1235 ГК РФ).

Выплата может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.

Лицензионный договор заключается в письменной форме. Договор о предоставлении права использования произведения в периодическом печатном издании может быть заключен и в устной форме.

В договоре указывается срок начала использования произведения, а также другие условия, которые стороны сочтут существенными для данного договора.

Согласно пункту 4 статьи 1237 Гражданского кодекса при нарушении лицензиатом (издательством) обязанности уплатить лицензиару (автору) в установленный данным договором срок вознаграждения за предоставленные права использования произведения последний может в одностороннем порядке отказаться от договора и потребовать возмещения убытков, причиненных расторжением такого договора. Данная норма предусмотрена законом, а именно - случай в соответствии со статьей 310 Гражданского кодекса.

Договор авторского заказа

Статьей 1288 Гражданского кодекса представлен договор авторского заказа, по которому автор обязуется создать произведение в соответствии с условиями договора на материальном носителе или в иной форме.

Материальный носитель произведения передается заказчику в собственность, если соглашением сторон не предусмотрено иное.

Важно отметить, что произведение, создание которого предусмотрено договором авторского заказа, должно быть передано заказчику в срок, установленный договором.

Договор, который не предусматривает и не позволяет определить срок его исполнения, не считается заключенным (п. 1 ст. 1289 ГК РФ).

В статье подробно рассмотрены типы договоров, предусмотренных гражданским законодательством, так как при определении порядка учета авторского вознаграждения (гонорара) издательством, независимо в бухгалтерском или налоговом учете, важным критерием является документальное оформление (подтверждение) понесенных расходов (выплат).

Бухгалтерский учет

Рассмотрим признание данных расходов в бухгалтерском учете.

Для этого обратимся к приказу Минфина России от 27.12.2007 г. № 153н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007 (далее - ПБУ 14/2007).

ПБУ распространяется на бухгалтерскую отчетность, начиная с 2008 года.

До 1 января 2008 года действовала редакция, утвержденная приказом Минфина России от 16.10.2000 г. № 91н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000.

В ПБУ 14/2007 в пункте 4 ясно сказано, что к нематериальным активам относятся произведения науки, литературы и искусства при единовременном выполнении условий, поименованных в пункте 3 данного Положения:

• а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;
• б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности - патенты, свидетельства, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации и т.п.);
• в) возможность выделения или отделения объекта от других активов;
• г) объект предназначен для полезного использования в течение времени, превышающего 12 месяцев;
• д) объект не предназначен для перепродажи в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• е) первоначальная стоимость объекта может быть определена достаточно достоверно;
• ж) отсутствие материально-вещественной формы у объекта.

Особый интерес здесь представляет условие подпункта «б», где определено, что надлежаще оформленным документом для принятия к учету литературного произведения в качестве НМА является не что иное, как договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности.

Из этого можно сделать вывод, что при заключении издательством с автором, в частности, лицензионного договора о предоставлении права использования произведения, у издательства не возникнет обязанности учитывать приобретенное литературное произведение в качестве НМА.

В данном случае для целей бухгалтерского учета расходы по выплате автор ского вознаграждения для издательства являются расходами по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость проданной продукции (п. 5, 9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н).

В случае если издательство приобретает у автора права на выпуск только одного тиража, расходы, связанные с его приобретением, относятся в затраты данного тиража. Сумма авторского гонорара в бухгалтерском учете отразится по дебету счета 20 «Основное производство» в корреспонденции с кредитом счета (Инст рукция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н (далее - Инструкция)).

Если автор является штатным сотрудником издательства, то в бухгалтерском учете расчеты ведутся с использованием счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Так как в данном случае сотрудник выполняет обязанности в соответствии с должностной инструкцией и трудовым договором.

В то же время следует отметить, что если издательство примет решение о приобретении литературного произведения у автора (физического лица) по договору об отчуждении исключительного права на произведение, то оно обязано учитывать его в качестве НМА. Конечно, при единовременном соблюдении всех вышепоименованных условий в ПБУ 14/2007.

В этом случае приобретение нематериального актива должно отражаться в следующем порядке:

• Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Также в дебет счета 08 производится начисление налогов ЕСН, кроме ФСС (об этом будет сказано ниже, в разделе «Налоговый учет» данной статьи).

• Дебет 04 «Нематериальные активы» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Для бухгалтера издательства интересна еще одна приведенная ниже особенность учета авторского вознаграждения при условии отражения приобретения авторских прав не в качестве НМА.

В ситуации приобретения издательством авторского права на определенный срок, в течение которого оно четко знает, сколько тиражей выпустит, затраты, произведенные издательством в течение отчетного периода, но относящиеся к следующим отчетным периодам, должны отражаться в учете отдельной статьей как расходы будущих периодов по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов». Как отмечалось выше, такой порядок допустим при невыполнении условий, поименованных в пункте 3 ПБУ 14/2007.

Следует обратить внимание на порядок списания сумм авторского гонорара на расходы по изданию произведения. Если издатель знает, сколько тиражей он будет выпускать, то авторский гонорар можно списывать соответствующими долями на каждый тираж.

Рассмотрим сказанное на примере.

Пример 1

Предположим, издательство решило выпустить книгу общим тиражом 8 000 экземпляров. Первый тираж составит 4 000 экземпляров, второй и третий тиражи - по 2 000 экземпляров. В этой ситуации авторский гонорар необходимо будет списать в следующем порядке: при издании первого тиража 50 процентов (4 000 экз. / 8 000 экз.), при издании второго и третьего тиражей - по 25 процентов (2 000 экз. / 8 000 экз.).

В случае неопределенности в количестве выпуска тиражей следует предусмотреть списание авторского гонорара на текущие расходы в течение срока действия прав, установленного в договоре.

Рассмотрим данную ситуацию на примере (без детального отражения ЕСН, схематично, только для определения порядка бухгалтерского учета).

Пример 2

Свернуть Показать

Издательство заключило лицензионный договор с автором (физическим лицом) о предоставлении права использования литературного произведения сроком на два года (24 месяца). Авторский гонорар определен как фиксированная сумма, равная 15 000 руб. Автор подал заявление о предоставлении ему профессионального вычета в размере 20 процентов от суммы причитающегося вознаграждения. Издательство не определилось в количестве тиражей выпуска.

В бухгалтерском учете издательства будут сделаны следующие проводки:

• Дебет 97 Кредит 76 - 15 000 руб. - отражена задолженность перед автором за литературное произведение;
• Дебет 97 Кредит 69 - 2 772 руб. ((15 000 руб. - (15 000 руб. × 20%)) × 23,1%) - начислен ЕСН 23,1% (кроме ЕСН в части ФСС) и взносы на обязательное пенсионное страхование;
• Дебет 76 Кредит 68 - 1 560 руб. ((15 000 руб. - (15 000 руб. × 20%)) × 13%) - удержан налог на доходы с физических лиц;
• Дебет 76 Кредит 50 - 13 440 руб. (15 000 руб. - 1 560 руб.) - выплачен гонорар автору из кассы;
• Дебет 20 Кредит 97 - 740,50 руб. ((15 000 руб. + 2 772 руб.) / 24 мес.) - ежемесячно списана часть расходов на приобретение авторского права.

Если после выпуска первого тиража издательством выясняется, что дальнейший выпуск данного тиража нецелесообразен, то согласно пункту 19 ПБУ 10/99 издательство может принять решение о списании оставшейся суммы с дебета счета 97 на затраты, выпустив соответствующее распоряжение руководителя по предприятию. Так как данные расходы не приведут к последующему получению доходов, их следует отражать не в дебет счета 20, а в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», включив в состав операционных доходов и расходов.

Отметим также, что их не следует принимать в расходы в целях исчисления налога на прибыль в налоговом учете.

Если издательство признает затраты на приобретение авторских прав в качестве НМА, то в целях бухгалтерского учета очень важен вопрос первоначальной оценки НМА.

Это еще одно нововведение ПБУ 14/2007.

В пункте 6 данного Положения определено, что нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

Фактической (первоначальной) стоимостью НМА признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченной или начисленной организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Списание НМА в расходы осуществляется посредством начисления амортизации в течение срока полезного использования (срока действия прав на результат интеллектуальной деятельности).

Очень важно то, что согласно пункту 23 ПБУ 14/2007 по нематериальным активам, срок полезного использования которых не определен, амортизация не начисляется. Следовательно, в этом случае расходы, понесенные издательством на авторский гонорар, не будут приняты в затраты по бухгалтерскому учету.

Но у издательства есть возможность ежегодно уточнять срок полезного использования. В случае прекращения существования факторов, повлекших невозможность назначения срока полезного использования НМА, издательство определяет его и способ его амортизации (п. 27 ПБУ 14/2007), что позволит ему произвести списание затрат, понесенных при выплате авторского гонорара, на расходы.

Налоговый учет

Как учитываются данные расходы издательства в налоговом учете?

Прибыль

Обратимся к пункту 3 статьи 257 Налогового кодекса. В ней поименованы исключительные права, относящиеся к НМА при исчислении налога на прибыль. Обращает на себя внимание тот факт, что авторские права в этом перечне отсутствуют. Следовательно, авторский гонорар не подлежит учету в качестве НМА в налоговом учете.

Кроме того, согласно подпункту 8 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса они также не признаются амортизируемым имуществом.

Возникает вопрос, в каком порядке в целях налогового учета следует вести учет авторского гонорара в издательстве?

В этом плане интересен подпункт 37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. В нем определено, что периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности в целях исчисления налога на прибыль признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и не включаются в состав элемента затрат «Расходы на оплату труда».

Аналогичная точка зрения высказана в письме Минфина России от 03.09.2004 г. № 03-03-01-04/1/24.

В нем сказано, что в соответствии с подпунктом 37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы налогоплательщика в виде периодических (текущих) платежей за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации. К указанным периодическим (текущим) платежам относятся и платежи в виде авторского вознаграждения, выплачиваемые автору произведения.

Такая же позиция изложена в письме Минфина России от 14.09.2004 г. № 03-03-01-04/4/5.

При этом необходимо соблюсти условия пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса: расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Здесь мы снова видим упоминание о документальном подтверждении авторских гонораров. Поэтому так важно для издательства иметь правильно оформленные документы.

Теперь рассмотрим, какие налоги понесет издательство в связи с выплатой авторского вознаграждения.

НДФЛ

Напоминаем, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

В соответствии со статьей 226 Налогового кодекса издательство выступает как налоговый агент. На него возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в соответствующий бюджет сумм налога, исчисленных со всех доходов физического лица, полученных в данном издательстве.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

При этом датой фактического получения дохода является день выплаты вознаграждения (подпункт 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ).

Статьей 221 Налогового кодекса предусмотрено право автора на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Если расходы, связанные с созданием произведения, не могут быть документально подтверждены автором, в этом случае применяются положения, изложенные в пункте 3 статьи 221 Налогового кодекса.

Так, при создании литературных произведений норматив затрат к сумме начисленного авторского вознаграждения составляет 20 процентов. Это означает, что для целей исчисления НДФЛ можно уменьшить доход автора на 20 процентов.

Для получения профессионального налогового вычета (в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов или по нормативу) автору необходимо написать заявление налоговому агенту (источнику дохода).

Следует обратить внимание на то, что только при отсутствии налогового агента автор может реализовать свое право на получение этих вычетов путем подачи письменного заявления в налоговый орган по месту жительства одновременно с подачей налоговой декларации по окончании налогового периода (п. 3 ст. 221 НК РФ).

Важно, что если автор получает доход в виде авторского вознаграждения как с издания произведения, так и с повторного его тиражирования, то он имеет право на профессиональный налоговый вычет, применяемый ко всей сумме авторского гонорара, при наличии письменного заявления. Такой порядок изложен в письме УФНС по г. Москве от 13.07.2007 г. № 28-11/066777.

Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, представление налоговых вычетов, в том числе профессиональных, не предусмотрено Налоговым кодексом.

ЕСН

Единый социальный налог с авторского вознаграждения начисляется в общеустановленном порядке в соответствии с главой 24 Налогового кодекса. Кроме того, с суммы вознаграждения по авторскому договору ЕСН в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ, не начисляется. Данное положение следует из пункта 3 статьи 238 Налогового кодекса.

Сумму вознаграждения, учитываемую при определении налоговой базы ЕСН, относящуюся к авторскому договору, следует определять с учетом профессиональных налоговых вычетов (п. 5 ст. 237 НК РФ).

Суммы ЕСН при начислении определяются исходя из ставок, установленных пунктом 1 статьи 241 НК РФ.

Сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается издательством на сумму начисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование.

Тарифы, по которым ведется расчет сумм данных страховых взносов при начислении, установлены законом от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее - Закон № 167-ФЗ).

Объект обложения страховых взносов и база для его исчисления аналогичны объекту налогообложения и налоговой базе по ЕСН. Это предусмотрено пунктом 2 статьи 10 закона № 167-ФЗ. То есть начисление страховых взносов издательство производит с налоговой базы, установленной статьей 237 Налогового кодекса.

Фонд социального страхования

Законодательством России не предусмотрено начисление страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Данное положение определено пунктом 22 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 г. № 765.

Пример 3

Свернуть Показать

Физическое лицо заключило с издательством авторский договор, в соответствии с которым сумма авторского вознаграждения за созданное им литературное произведение составляет 80 000 руб.

После выполнения автором взятых на себя обязательств по созданию литературного произведения был подписан акт передачи этого произведения, а также прав на разовое опубликование. Издательство выплатило автору из кассы причитающийся авторский гонорар.

Документы, подтверждающие расходы по созданию данного литературного произведения, автором не представлены. Но им было подано в бухгалтерию издательства заявление на предоставление профессиональных налоговых вычетов.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

• Дебет Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - 80 000 руб. - отражена задолженность перед автором за литературное произведение;
• Дебет 20 «Основное производство конкретного заказа» Кредит 69-2-1 «ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет» - 12 800 руб. ((80 000 руб. - 80 000 руб. × 20%) × 20%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет;
• Дебет 20 «Основное производство конкретного заказа» Кредит 69-3-1 «ЕСН в части, зачисляемой в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» - 704 руб. ((80 000 руб. - 80 000 руб. × 20%) × 1,1%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
• Дебет 20 «Основное производство конкретного заказа» Кредит 69-3-2 «ЕСН в части, зачисляемой в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования» - 1 280 руб. ((80 000 руб. - 80 000 руб. × 20%) × 2,0%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования;
• Дебет 69-2-1 «ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет» Кредит 69-2-2 «Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии» - 8 960 руб. ((80 000 руб. - 80 000 руб. × 20%) × 14%) - начислены страховые взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии;
• Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогам и сборам НДФЛ» - 8 320 руб. ((80 000 руб.- 80 000 руб. × 20%) × 13%) - удержан налог на доходы с физических лиц;
• Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 50 «Касса» - 71 680 руб. (80 000 руб. - 8 320 руб.) - выплачен гонорар автору из кассы.

В заключение хочется сказать, что необходимо очень тщательно и грамотно оформлять документы на авторское вознаграждение с целью не допускать отклонений в ведении между бухгалтерским и налоговым учетом, не усложнять и без того сложный учет предприятия (издательства). Ведь, как указывалось выше, первичные документы являются основой для ведения как бухгалтерского, так и налогового учета. Вот почему нами так подробно рассматривалась правовая часть статьи.

Вопрос: Начислять взносы с авторского вознаграждения за создание промышленного образца (выплаченному по отдельному договору за создание образца при выполнении работ по государственному контракту для государственных нужд (ст. 1373 ГК РФ).)? Автор изобретения, полезной модели или промышленного образца, не являющийся патентообладателем, имеет право на вознаграждение, которое выплачивается в соответствии с пунктом 4 статьи 1370 ГК РФ.

Ответ: Да, взносы начисляются, но в особом порядке. С авторских вознаграждений гражданам начислите взносы на обязательное пенсионное (медицинское) страхование (ст. 420 НК РФ). Взносы на обязательное социальное страхование с авторских вознаграждений гражданам не начисляйте (подп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ).

Причем страховые взносы начисляйте на сумму вознаграждения за вычетом документально подтвержденных расходов автора. Если автор не может подтвердить документами осуществленные им расходы, то сумму вознаграждения уменьшите на фиксированный процент (п. 9 ст. 421 НК РФ).

Обоснование

Независимо от того, какую систему налогообложения применяет организация, с авторских вознаграждений гражданам начислите взносы на обязательное пенсионное (медицинское) страхование (

Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начисляйте в следующих случаях:

• обязанность организации платить их предусмотрена авторским договором ( абз. 4 п. 1 ст. 5 , п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 № 125-ФЗ);
• авторское вознаграждение предусмотрено трудовым договором, заключенным с автором ( п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 № 125-ФЗ).

Как начислить страховые взносы на выплаты по ГПД и авторским договорам

Ситуация: когда начислить взносы на обязательное пенсионное (медицинское) страхование по авторскому договору: в момент выдачи аванса, в момент передачи права на использование произведения или в момент окончательных расчетов

Выплаты и вознаграждения по авторским договорам включите в расчетную базу по страховым взносам на дату их начисления ( ). При этом базу для начисления страховых взносов определяйте ежемесячно по каждому физическому лицу, в пользу которого были произведены выплаты ( п. 1 ст. 421 НК РФ).

Авторский договор может предусматривать любые формы расчетов между сторонами: поэтапную, с выплатой аванса, в момент передачи авторских прав и т. д. ( ). Однако какой-либо зависимости между способами оплаты, сроками исполнения договора и датой включения выплат в расчетную базу по страховым взносам глава 34 Налогового кодекса РФ не содержит. Таким образом, ни выданные авансы, ни поэтапные платежи ничем не отличаются от других выплат и вознаграждений, на которые организация обязана начислить страховые взносы ( п. 1 ст. 420 НК РФ). Суммы выданных авансов (поэтапных платежей) включите в расчетную базу по страховым взносам в последнее число месяца, в котором эти суммы были выплачены (перечислены).

Если в дальнейшем по каким-либо причинам исполнитель вернет выданный аванс, у организации возникнет переплата по страховым взносам, которую можно будет зачесть в счет предстоящих платежей или вернуть на расчетный (лицевой) счет .

Пример начисления страховых взносов на выплаты по договору авторского заказа

Организация заключила с П.А. Беспаловым договор авторского заказа. Предметом договора является написание статьи для публикации в журнале. Беспалов не является сотрудником организации. Авторское вознаграждение составляет 10 000 руб.

В мае Беспалов передал организации статью (был подписан акт приемки-передачи). В этом же месяце бухгалтер начислил Беспалову вознаграждение в сумме 10 000 руб.

Расходы на написание статьи Беспалов документально не подтвердил, поэтому при расчете страховых взносов сумма вознаграждения была уменьшена на 20 процентов. База для начисления страховых взносов по авторскому договору составила 8000 руб. (10 000 руб. - 10 000 руб. * 20%).

• на пенсионное страхование - в размере 1760 руб. (8000 руб. * 22%);
• на медицинское страхование - в размере 408 руб. (8000 руб. * 5,1%).

Взносы на обязательное социальное страхование с выплат по договору авторского заказа бухгалтер не начислял.

Ситуация: нужно ли начислить взносы на обязательное пенсионное (медицинское) страхование с авторского вознаграждения, которое выплачено автору-предпринимателю

Нет, не нужно, если вознаграждение выплачено автору в рамках его предпринимательской деятельности.

Если создание произведений и передача прав на них не является предпринимательской деятельностью автора, то страховые взносы на сумму вознаграждения нужно начислить. Никаких исключений в отношении выплат предпринимателям по авторским договорам законодательство не содержит ( п. 1 ст. 420 НК РФ).

Если создание произведений и передача прав на них является предметом предпринимательской деятельности автора, страховые взносы на сумму вознаграждения не начисляйте. Это объясняется тем, что предприниматель является самостоятельным плательщиком страховых взносов ( подп. 2 п. 1 ст. 419 , НК РФ). Под предпринимательской деятельностью следует понимать деятельность, направленную на систематическое получение дохода ( ). Таким образом, если предприниматель на систематической основе работает по авторским договорам с целью получения коммерческой выгоды, то начисленные ему вознаграждения признаются доходом от предпринимательской деятельности.

• либо от самого автора-предпринимателя;
• либо по выписке из ЕГРИП (ее можно получить бесплатно на сайте ФНС России , достаточно знать Ф. И. О. человека и регион места жительства).

Если у вас нет документов о том, что работа по авторскому договору является одним из видов его предпринимательской деятельности, придется уплатить страховые взносы с начисленного вознаграждения.

Ситуация: нужно ли начислить страховые взносы на вознаграждение, которое выплатили сотруднику за служебное изобретение (модель, промышленный образец и т. п.)

Да, нужно, если сотрудник создал изобретение в рамках своей трудовой функции.

Служебными признаются изобретения, модели, промышленные образцы и другие результаты интеллектуальной деятельности, созданные сотрудниками в рамках трудовых отношений. При этом создание таких объектов может быть предусмотрено:
- либо трудовым договором (например, если разработка промышленных образцов непосредственно входит в служебные обязанности сотрудника);
- либо отдельным поручением (заданием) работодателя (например, если штатному технологу поручено спроектировать и внедрить специальную оснастку к действующему оборудованию с целью увеличения его производительности).

Это следует из положений пункта 1 статьи 1370 Гражданского кодекса РФ.

Предметом договора авторского заказа создание служебных изобретений быть не может. Сфера применения таких договоров ограничена произведениями науки, литературы или искусства и к созданию служебных изобретений (моделей, промышленных образцов) отношения не имеет ( п. 1 ст. 1288 ГК РФ). Поэтому если работа, в результате которой создается служебное изобретение (модель, промышленный образец), предусмотрена трудовой функцией сотрудника, то выплаченное так же, как и другие выплаты по трудовому договору . Даже если задание работодателя оформлено отдельным поручением.

На практике создание служебного изобретения (модели, промышленного образца) может быть не связано с трудовой функцией сотрудника. Например, если в порядке рационализаторской работы сотрудник по собственной инициативе сконструировал и внедрил в производство дополнительную оснастку, позволяющую экономить расходные материалы. При использовании такого изобретения в деятельности организации работодатель тоже должен выплатить сотруднику вознаграждение. Однако к выплатам за выполнение трудовых обязанностей это вознаграждение не относится и страховыми взносами не облагается. Оно может быть оформлено отдельным гражданско-правовым договором, предметом которого будет не выполнение работ (оказание услуг), а передача результата интеллектуальной деятельности сотрудника в пользование организации. В этом случае объект обложения страховыми взносами все равно не возникает. Выплаты в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является передача имущества (имущественных прав), от обложения страховыми взносами освобождены. Такой порядок следует из пунктов и статьи 420 Налогового кодекса РФ.

Выплаты по авторским договорам

Хотя в гражданском законодательстве понятие «авторский договор» отсутствует, однако в рамках налоговых правоотношений такой термин используется и в настоящее время.

В целях налогообложения понятия используются в том значении, в котором они закреплены в соответствующем законодательстве. Исключение составляют те случаи, когда Налоговый кодекс РФ дает собственные определения. Это следует из статьи 11 Налогового кодекса РФ.

Гражданское законодательство предусматривает три основных вида договоров вместо авторского:

• договор о передаче исключительных прав на произведение (ст. 1285 и 1234 ГК РФ);
• лицензионный договор с автором (ст. 1286 и 1235 ГК РФ);
• договор авторского заказа (ст. 1288 ГК РФ).

Следовательно, при начислении налогов под авторским договором следует подразумевать эти виды договоров.

Правила бухучета

Произведения науки, литературы и искусства (в том числе компьютерные программы) и другая являющиеся предметом договоров о передаче могут учитываться в качестве нематериальных активов (п. 4 ПБУ 14/2007). Для этого должны быть соблюдены условия, указанные в пункте 3 ПБУ 14/2007.

В бухучете по договорам о передаче авторских прав отразите на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция к Плану счетов). Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» используйте, если авторское вознаграждение выплачивается сотруднику по трудовому договору (Инструкция к Плану счетов).

Начисление вознаграждения по договору о передаче авторских прав отразите проводками:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 76 (70)

Начислено вознаграждение по договору о передаче авторских прав, если полученное произведение образует нематериальный актив;

ДЕБЕТ 20 (44 …) КРЕДИТ 76 (70)

Начислено вознаграждение по договору о передаче авторских прав, если полученное произведение не может быть признано нематериальным активом;

ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 76 (70)

Начислено вознаграждение по договору о передаче авторских прав (вознаграждение выплачивается в фиксированной сумме за временное использование произведения).

ДЕБЕТ 76 (70) КРЕДИТ 50 (51, 52, 58 …)

Выплачено вознаграждение по договору о передаче авторских прав (из кассы с расчетного счета и т. д.).

Пример

ООО «Альфа» заключило с Кондратьевым А. С., который не является сотрудником организации и не зарегистрирован в качестве предпринимателя, договор о публикации в журнале его статьи. Выпуск журнала является основным видом деятельности организации. В апреле 2015 года Кондратьев передал и все права на нее (был подписан акт приемки-передачи). Размер авторского вознаграждения составил 10 000 руб. С него бухгалтер удержал НДФЛ в размере 1300 руб. В мае «Альфа» выплатила из кассы Кондратьеву деньги в сумме 8700 руб. (10 000 - 1300).

Бухгалтер «Альфы» в учете сделал следующие проводки.

В апреле:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 76

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 50

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»

Расчет налогов

НДФЛ. Вне зависимости от которую применяет организация, с вознаграждений гражданам по договорам о передаче авторских прав удержите НДФЛ (подп. 3 п. 1 ст. 208 НК РФ). Исключением из этого правила является тот случай, когда наследнику выплачивается вознаграждение, которое принадлежит наследодателю (автору) на день открытия наследства.

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с вознаграждения, выплачиваемого автору, являющемуся предпринимателем

Ответ на этот зависит от того, является работа по договору предпринимательской деятельностью автора или нет.

Если создание произведений и передача прав на них не являются предпринимательской деятельностью автора, то НДФЛ при выплате вознаграждения нужно удержать. Никаких исключений в отношении налогообложения выплат по авторским договорам Налоговый кодекс РФ не содержит (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Если создание произведений является предпринимательской деятельностью автора, то НДФЛ не удерживайте. Это объясняется тем, что по доходам, полученным от предпринимательской деятельности, автор сам платит НДФЛ.

Под предпринимательской деятельностью следует понимать деятельность, направленную на систематическое получение дохода (ст. 2 ГК РФ). Таким образом, если предприниматель на систематической основе работает по авторским договорам с целью получения коммерческой начисленные ему вознаграждения признаются доходом от предпринимательской деятельности.

• либо от самого автора-предпринимателя;
• либо от по запросу о сведениях, содержащихся в Едином государственном реестре о видах деятельности (кодах по ОКВЭД) (подп. «о» п. 2 ст. 5, ст. 6 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ).

Направлять запрос в налоговую инспекцию организация не обязана. Поэтому, если автор не предъявил документы, подтверждающие, что работа по авторскому договору является одним из видов его предпринимательской деятельности, удержите НДФЛ при выплате вознаграждения.

С выплат резидентам России налог рассчитайте по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ).

С выплат нерезидентам НДФЛ удержите по ставке 30 процентов (абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ).

Если имущественные права передает автор произведения, то ему могут быть предоставлены профессиональные налоговые вычеты (п. 3 ст. 221 НК РФ). Другим гражданам (не являющимся авторами, в том числе и наследниками автора) профессиональный вычет не предоставляйте (письмо от 14 апреля 2005 г. № 03-05-01-04/101).

Профессиональный налоговый вычет предоставьте в размере расходов, понесенных автором при создании произведения, имущественные права на которое переданы организации. При этом расходы должны быть подтверждены документально. Если автор не может документально подтвердить понесенные им расходы, то сумму вознаграждения уменьшите на фиксированный процент. Об этом сказано в пункте 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ.

Перед тем как предоставить профессиональный вычет, получите от автора заявление (абз. 11 ст. 221 НК РФ).

Имейте в виду: если произведение создано автором в порядке выполнения им своих служебных обязанностей или служебного задания, то профессиональные вычеты не предоставляйте. В этом случае у человека нет расходов, понесенных им за свой счет. А значит, профессиональные вычеты ему не полагаются. Это следует из пункта 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 6 июня 2005 г. № 03-05-01-04/177.

Ситуация: можно ли предоставить стандартные налоговые вычеты налоговым резидентам России, получающим вознаграждение по авторскому договору

Да, можно.

Ограничения по типу договора (трудовой или гражданско-правовой (включая авторский договор)) статьей 218 Налогового кодекса РФ не предусмотрены.

Если человек получит вознаграждение в денежной форме, рассчитанный налог перечислите в бюджет в следующие сроки:

• в день получения денег в если организация выплатит вознаграждение наличными, полученными с расчетного счета;
• в день перечисления денег на счет гражданина, если организация выплатит вознаграждение в безналичном порядке;
• на следующий день после выдачи вознаграждения, если организация выплатит его из других источников (например, из наличной выручки).

Эти сроки установлены в пункте 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ.

Если человек получит вознаграждение в натуральной форме, рассчитанный налог удержите с любых денежных вознаграждений, выплачиваемых ему (п. 4 ст. 226 НК РФ). Если НДФЛ удержать невозможно, уведомьте об этом налоговую инспекцию по месту учета организации, а также гражданина, которому выплачен доход (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы. Независимо от того, какую систему налогообложения применяет организация, с авторских вознаграждений гражданам начислите взносы на обязательное пенсионное (медицинское) (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ).

Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начисляйте в следующих случаях:

• обязанность организации платить их предусмотрена в самом авторском договоре (абз. 4 п. 1 ст. 5 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ);
• авторское вознаграждение предусмотрено трудовым договором, заключенным с автором (ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Налог на прибыль. Если автор, не состоящий в штате организации, создает произведение по ее заказу, то вознаграждение по такому договору учтите в составе расходов на оплату труда (п. 21 ст. 255 НК РФ, п. 4 письма Минфина России от 16 июня 2003 г. № 04-04-04/63) или в составе прочих расходов (подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ, письмо УФНС России по г. от 25 января 2007 г. № 09-14/006377).

По какой статье расходов при расчете учесть вознаграждения по договорам авторского заказа, организация вправе решить самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ). Если права на произведение использованы для создания нематериального актива, то вознаграждение по авторскому договору, в том числе по договору заказа, включите в первоначальную стоимость нематериального актива (абз. 11 п. 3 ст. 257 НК РФ).

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль вознаграждение по договору авторского заказа, заключенному с сотрудником, состоящим в штате организации

Да, можно.

Вознаграждения по договорам авторского заказа при расчете налога на прибыль можно учесть так же, как и вознаграждения по любым другим гражданско-правовым договорам (п. 21 ст. 255 НК РФ, п. 4 письма Минфина России от 16 июня 2003 г. № 04-04-04/63).

В Налоговом кодексе РФ сказано, что по данной статье расходов учитываются только выплаты гражданам, не состоящим в штате организации.

Однако и вознаграждения, перечисленные штатным сотрудникам, можно списать в уменьшение налогооблагаемой прибыли в составе прочих расходов по подпункту 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Подтверждают такой подход письма Минфина России от 27 марта 2008 г. № 03-03-06/3/7, от 26 января 2007 г. № 03-04-06-02/11 и от 20 октября 2006 г. № 02-1-08/222.

Также вознаграждения по договорам авторского заказа можно учесть в составе прочих расходов на основании подпункта 37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ (письма Минфина России от 7 мая 2008 г. № 03-03-06/1/303, УФНС России по г. Москве от 25 января 2007 г. № 09-14/006377).

По какой из указанных статей расходов списать вознаграждения по договорам авторского заказа, организация вправе решить самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Если права на произведение использованы для создания нематериального актива, то вознаграждение по договору авторского заказа включите в первоначальную стоимость нематериального актива (абз. 11 п. 3 ст. 257 НК РФ).

Если сотрудник создает произведение в порядке выполнения служебных обязанностей или служебного задания (то есть условие о выплате авторского вознаграждения предусмотрено трудовым договором), вознаграждение учтите при расчете налога на прибыль в составе расходов на оплату труда. Это следует из статьи 255 Налогового кодекса РФ.

Порядок уменьшения налоговой базы на сумму вознаграждения по авторскому договору зависит от метода расчета налога на прибыль, применяемого в организации.

Если организация применяет кассовый метод, то начисленное вознаграждение учтите в составе расходов на оплату труда (прочих расходов) только после фактической выплаты его человеку (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, то начисленную сумму вознаграждения по авторскому договору включите в состав прямых или косвенных расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ). Факт оплаты здесь значения не имеет (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Момент включения в налоговую базу зависит от того, к каким расходам относится выплачиваемое вознаграждение - к прямым или косвенным.

Организации могут самостоятельно определить в своей учетной перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, выполнением работ или оказанием услуг (п. 1 ст. 318 НК РФ). Вознаграждения по авторским договорам, которые относятся к прямым расходам, включите в налоговую базу по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ). Вознаграждения, которые относятся к косвенным расходам, учтите при расчете налога на прибыль в момент начисления (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Если организация оказывает услуги, то прямые расходы можно учесть, как и косвенные, в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

В торговых организациях вознаграждения, выплачиваемые по авторским договорам, признаются косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ). Поэтому учтите их при расчете налога на прибыль в момент начисления.

Упрощенка. Если организация платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то вознаграждения по авторским договорам уменьшают налоговую базу (подп. 6 п. 1 ст. 346.16, абз. 2 п. 2 ст. 346.16, п. 21 ст. 255, подп. 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Если эти расходы связаны с возникновением нематериального актива, то вознаграждение включите в его первоначальную стоимость (п. 4 ст. 346.16, абз. 11 п. 3 ст. 257 НК РФ).

При расчете единого налога сумму вознаграждения учтите только после ее фактической выплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с авторского вознаграждения также учтите в расходах в момент их уплаты (подп. 7 п. 1 ст. 346.16, подп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Налоговую базу организаций на упрощенке, которые платят единый налог с доходов, вознаграждения по авторским договорам не уменьшают. Такие организации не учитывают никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

Однако сумму единого налога можно уменьшить на сумму пенсионных взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, которые уплачиваются в том числе и с вознаграждения (п. 2 ст. 346.32 НК РФ). При этом соблюдайте ограничение: общий размер вычета (страховые взносы плюс больничные пособия, выплаченные за счет организации) не должен превышать 50 процентов от суммы единого налога (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

Вознаграждения, выплачиваемые по авторским договорам, при расчете единого налога не учитывайте. Связано это с тем, что ЕНВД рассчитывают исходя из вмененного дохода (ст. 346.29 НК РФ). Вместе с тем сумму ЕНВД можно уменьшить на сумму пенсионных взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, которые уплачиваются в том числе и с авторского вознаграждения (п. 2 ст. 346.32 НК РФ). При этом соблюдайте ограничение: общий размер вычета (страховые взносы плюс больничные пособия, выплаченные за счет организации) не должен превышать 50 процентов от суммы ЕНВД (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).

Общая система + ЕНВД. При совмещении ЕНВД с общей системой налогообложения порядок учета вознаграждений, выплаченных по авторским договорам, зависит от того, для каких целей были приобретены имущественные права на произведение.

Если права на произведение используются для ведения деятельности, облагаемой ЕНВД, то вознаграждения по авторским договорам не учитывайте при расчете единого налога (ст. 346.29 НК РФ). Если права приобретены для деятельности организации на общей системе налогообложения, то вознаграждения по авторским договорам учтите при расчете налога на прибыль (п. 21 ст. 255, подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если расходы невозможно отнести к одному виду деятельности, то сумму выплачиваемых вознаграждений по авторским договорам нужно распределить (п. 9 ст. 274 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

В расходы по налогу на прибыль включите лишь часть авторского вознаграждения и взносов, относящихся к деятельности организации на общей системе налогообложения.

Почему занижена база по налогу на прибыль?

ООО «Издательство» в первом квартале текущего года заключило договор на создание литературного произведения. Фирма выплатила вознаграждение в сумме 170 000 рублей. Бухгалтер начислил страховые взносы на полную сумму вознаграждения.

В целях упрощения в примере не рассматривается начисление взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и налога на доходы физических лиц.

Бухгалтер сделал проводки:

ДЕБЕТ 20   КРЕДИТ 76
- 170 000 руб. – начислена сумма вознаграждения по авторскому договору;

ДЕБЕТ 20   КРЕДИТ 69-2
- 37 400 руб. (170 000 руб. × 22%) – начислены страховые взносы на ОПС;

ДЕБЕТ 20   КРЕДИТ 69-3
- 8670 руб. (170 000 руб. × 5,1%) – начислены страховые взносы на ОМС.

Обратите внимание

В чем ошибка

Бухгалтер ООО «Издательство» нарушил порядок начисления страховых взносов на выплаты по авторским договорам.

В пункте 8 статьи 221 НК РФ прописано, что страховые взносы начисляются на сумму доходов по договорам авторского заказа, уменьшенную на фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, связанные с извлечением доходов по этим договорам. Если расходы не подтверждены документально, то доходы можно уменьшить на сумму нормативного вычета. Они аналогичны нормативам для профессиональных вычетов по НДФЛ, содержащимся в статье 221 НК РФ.

Для начисления страховых взносов доходы от создания литературного произведения можно уменьшить на 20%, но бухгалтер не потребовал от автора заявления на предоставление профессионального вычета в размерах норматива.

Как правильно

Так как документального подтверждения фактических расходов нет, то бухгалтер должен был применить нормативный вычет в размере 20%, запросив при этом письменное заявление от автора. Так как бухгалтер этого не сделал, база для начисления взносов была завышена и занижена база по налогу на прибыль.

Как исправить ошибку

Допустим, ошибка была обнаружена во втором квартале – после расчета. Автор предоставил письменное заявление на профессиональный вычет в пределах норматива.

Затем определить сумму, на которую была завышена база: 34 000 рублей (170 000 руб. – 136 000 руб.).

Сумму взносов, рассчитанную с этой разницы, бухгалтер должен сторнировать.

В период обнаружения ошибки в бухгалтерский учет необходимо внести следующие исправительные записи:

1734 руб. (34 000 руб. × 5,1%) – сторнирована ошибочно начисленная сумма страховых взносов на обязательное медицинское страхование.

Сумма переплаты может быть зачтена в счет предстоящих платежей на основании письменного заявления плательщика (по решению налоговых органов) либо возвращена в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса.

• договора о передаче всех исключительных прав на произведение (ст. 1285 и 1234 ГК РФ);

• лицензионного договора, по которому передаются права на произведение в пределах, установленных договором (ст. 1286 и 1235 ГК РФ);

• договора авторского заказа (ст. 1288 ГК РФ).

С 2008 года в гражданском законодательстве понятие «авторский договор» отсутствует, однако в рамках налоговых правоотношений такой термин используется и в настоящее время (например, в разъяснениях контролирующих ведомств).

В целях налогообложения понятия используются в том значении, в котором они закреплены в соответствующем законодательстве. Исключение составляют те случаи, когда Налоговый кодекс РФ дает собственные определения. Это следует из статьи 11 Налогового кодекса РФ.

Гражданское законодательство предусматривает три основных вида договоров вместо авторского:

• договор о передаче исключительных прав на произведение (ст. 1285 и 1234 ГК РФ);

• лицензионный договор с автором (ст. 1286 и 1235 ГК РФ);

• договор авторского заказа (ст. 1288 ГК РФ).

Следовательно, при начислении налогов под авторским договором следует подразумевать эти виды договоров.

Бухучет

Произведения науки, литературы и искусства (в т. ч. компьютерные программы) и другая интеллектуальная собственность , являющиеся предметом договоров о передаче авторских прав, могут учитываться в качестве нематериальных активов (п. 4 ПБУ 14/2007). Для этого должны быть соблюдены условия , указанные в пункте 3 ПБУ 14/2007.

В бухучете расчеты по договорам о передаче авторских прав отразите на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (Инструкция к плану счетов). Счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» используйте, если авторское вознаграждение выплачивается сотруднику по трудовому договору (Инструкция к плану счетов).

Начисление вознаграждения по договору о передаче авторских прав отразите проводками:

Дебет 08 Кредит 76 (70)

- начислено вознаграждение по договору о передаче авторских прав, если полученное произведение образует нематериальный актив;

Дебет 20 (44...) Кредит 76 (70)

- начислено вознаграждение по договору о передаче авторских прав.

Последняя проводка применяется в следующих случаях:

• полученное произведение не может быть признано нематериальным активом (не соответствует условиям, указанным в п. 3 ПБУ 14/2007), а вознаграждение выплачивается в виде периодических платежей за временное использование объекта авторских прав;

• периодические платежи начисляются после завершения формирования стоимости нематериального актива.

Такой вывод следует из Инструкции к плану счетов и пункта 16 ПБУ 14/2007, пункта 18 ПБУ 10/99.

Если вознаграждение выплачивается в фиксированной разовой сумме за временное пользование произведения, необходимо учитывать следующее. Согласно пункту 39 ПБУ 14/2007 такие платежи отражаются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора. Из совокупности норм пункта 65 Положения по ведению бухучета и отчетности, пункта 39 ПБУ 14/2007 и Инструкции к плану счетов можно сделать вывод, что фиксированный разовый платеж нужно учесть на счете 97 «Расходы будущих периодов» и отразить следующей проводкой:

Дебет 97 Кредит 76 (70)

- начислено вознаграждение по договору о передаче авторских прав (вознаграждение выплачивается в фиксированной сумме за временное использование произведения).

Пример отражения в бухучете вознаграждения по договору о передаче авторских прав, выплачиваемого гражданину, который не является сотрудником организации. Полученное исключительное право на произведение образует нематериальный актив

ООО «Альфа» заключило с А.С. Кондратьевым, который не является сотрудником организации и не зарегистрирован в качестве предпринимателя, договор о публикации его книги. Выпуск печатной продукции является основным видом деятельности организации.

В апреле Кондратьев передал организации книгу и все права на нее (был подписан акт приемки-передачи).

Размер авторского вознаграждения составил 100 000 руб. Кондратьев имеет право на профессиональный вычет по НДФЛ в сумме 20 000 руб. (100 000 руб. × 20%). Поэтому бухгалтер удержал НДФЛ в размере 10 400 руб. ((100 000 руб. - 20 000 руб.) × 13%).

В мае «Альфа» выплатила из кассы Кондратьеву деньги в сумме 89 600 руб. (100 000 руб. - 10 400 руб.).

Бухгалтер «Альфы» в учете сделал следующие проводки.

В апреле:

Дебет 08 Кредит 76
- 100 000 руб. - начислено авторское вознаграждение Кондратьеву.

В мае:

Дебет 76 Кредит 50
- 89 600 руб. - выплачено Кондратьеву авторское вознаграждение;

Дебет 76
- 10 400 руб. - удержан НДФЛ с авторского вознаграждения, начисленного Кондратьеву.

Пример отражения в бухучете вознаграждения по договору о передаче авторских прав, выплачиваемого гражданину, который не является сотрудником организации. Полученное неисключительное право на использование произведения не образует нематериальный актив. Вознаграждение относится к расходам будущих периодов

В январе 2016 года ООО «Альфа» заключило с А.С. Кондратьевым, который не является сотрудником организации и не зарегистрирован в качестве предпринимателя, договор о передаче авторских прав. По договору организация получает права на использование музыкального произведения в течение двух лет (24 мес.) - с 1 января 2016 года по 31 декабря 2017 года.

По условиям договора в январе 2016 года Кондратьеву выплачивается вознаграждение в виде фиксированного разового платежа в размере 144 000 руб. С него бухгалтер удержал НДФЛ в размере 18 720 руб.

Бухгалтер «Альфы» сделал следующие записи по начислению вознаграждения.

В январе 2016 года:

Дебет 97 Кредит 76
- 144 000 руб. - начислено вознаграждение по договору, расходы на которое относятся к будущим периодам;

Дебет 76 Кредит 50
- 125 280 руб. (144 000 руб. - 18 720 руб.) - выплачено Кондратьеву авторское вознаграждение;

Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
- 18 720 руб. - удержан НДФЛ с вознаграждения, начисленного Кондратьеву.

Ежемесячно с января 2016 года по декабрь 2017 года включительно бухгалтер делал следующую проводку:

Дебет 20 Кредит 97
- 6000 руб. (144 000 руб. : 24 мес.) - списана на расходы текущего периода часть авторского вознаграждения Кондратьева, ранее учтенного как расходы будущих периодов.

Выплату вознаграждения отразите проводкой:

Дебет 76 (70) Кредит 50 (51, 52, 58...)

- выплачено вознаграждение по договору о передаче авторских прав.

НДФЛ

Вне зависимости от системы налогообложения, которую применяет организация, с вознаграждений гражданам по договорам о передаче авторских прав удержите НДФЛ (подп. 3 п. 1 ст. 208 НК РФ). Исключением из этого правила является тот случай, когда наследнику выплачивается вознаграждение, которое принадлежит наследодателю (автору) на день открытия наследства.

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с вознаграждения, выплачиваемого автору, являющемуся предпринимателем?

Да, нужно, если данная выплата не связана с предпринимательской деятельностью.

Если создание произведений и передача прав на них не являются предпринимательской деятельностью автора, то НДФЛ при выплате вознаграждения нужно удержать. Никаких исключений в отношении налогообложения выплат по авторским договорам Налоговый кодекс РФ не содержит (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Если создание произведений и передача прав на них являются предметом предпринимательской деятельности автора, то НДФЛ с суммы вознаграждения не удерживайте. Это объясняется тем, что по доходам, полученным от предпринимательской деятельности, автор сам является плательщиком НДФЛ (подп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ).

Под предпринимательской деятельностью следует понимать деятельность, направленную на систематическое получение дохода (ст. 2 ГК РФ). Таким образом, если предприниматель на систематической основе работает по авторским договорам с целью получения коммерческой выгоды, начисленные ему вознаграждения признаются доходом от предпринимательской деятельности.

• либо от самого автора-предпринимателя;

• либо от налоговой инспекции по запросу о сведениях, содержащихся в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей о видах деятельности (кодах по ОКВЭД) (подп. «о» п. 2 ст. 5, ст. 6 Закона от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ).

Направлять запрос в налоговую инспекцию организация не обязана. Поэтому, если автор не предъявил документы, подтверждающие, что работа по авторскому договору является одним из видов его предпринимательской деятельности, удержите НДФЛ при выплате вознаграждения.

С выплат резидентам России налог рассчитайте по ставке 13 процентов (п. 1 ст. 224 НК РФ). С выплат нерезидентам НДФЛ удержите по ставке 30 процентов (абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ).

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с вознаграждения, выплачиваемого автору по договору авторского заказа? Автор является нерезидентом и создает произведение на территории иностранного государства.

Да, нужно, если заказчику (российской организации) предоставляется только право использования произведения.

• предоставить только право использования произведения в установленных договором пределах;

• передать заказчику все исключительные права на произведение.

Такой порядок предусмотрен пунктом 2 статьи 1288 Гражданского кодекса РФ.

Доходы, полученные автором-нерезидентом от использования произведения на территории России, признаются доходами от источников в России. А доход, полученный нерезидентом от источников в России, является объектом обложения НДФЛ (п. 2 ст. 209 НК РФ). Следовательно, выплачивая такому автору вознаграждение за использование произведения в установленных договором пределах, российская организация-заказчик должна удержать налог. Это следует из положений подпункта 3 пункта 1 статьи 208 Налогового кодекса РФ.

В случае передачи (отчуждения) исключительных авторских прав на произведение, созданное на территории иностранного государства, доходы автора-нерезидента считаются полученными от источников за пределами России. Такой вывод позволяют сделать положения подпункта 6 пункта 3 статьи 208 Налогового кодекса РФ. Если нерезидент получает доход от источников за пределами России, то такой доход НДФЛ не облагается (п. 2 ст. 209 НК РФ). Следовательно, выплачивая автору вознаграждение за передачу всех исключительных прав на произведение, российская организация-заказчик НДФЛ удерживать не должна.

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 28 августа 2012 г. № 03-04-06/6-259, от 16 декабря 2008 г. № 03-04-06-01/370.

Ситуация: по какой ставке удержать НДФЛ с вознаграждения по договору авторского заказа, предусматривающему право заказчика на использование произведения? Автор-нерезидент проживает в другой стране.

По общему правилу такие доходы облагаются НДФЛ по ставке 30 процентов. В случае если между Россией и государством проживания автора заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, НДФЛ удержите по ставке, установленной данным соглашением.

Доходы исполнителей по договорам авторского заказа, содержащим условия о предоставлении российскому заказчику права использования произведения, признаются доходами от источников в России (подп. 3 п. 1 ст. 208 НК РФ). А значит, облагаются НДФЛ (п. 1 ст. 207, п. 2 ст. 209 НК РФ). При этом сумму НДФЛ должна удержать и перечислить в бюджет российская организация, которая выплачивает доход, поскольку в этом случае она является налоговым агентом (п. 1 ст. 226 НК РФ).

По общему правилу у нерезидентов такие доходы облагаются НДФЛ по ставке 30 процентов (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Вместе с тем, статьей 7 Налогового кодекса РФ установлен приоритет норм международных договоров России над нормами Налогового кодекса РФ. Поэтому в случае если между Россией и страной проживания автора действует соглашение об избежании двойного налогообложения, то НДФЛ должен удерживаться по той ставке, которая установлена данным соглашением. Перечень действующих двусторонних международных договоров приведен в таблице .

Таким образом, выплачивая нерезиденту доход по договору авторского заказа, НДФЛ удержите по ставке, установленной нормами соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенного между Россией и страной, резидентом которой является автор. При этом человек должен документально подтвердить , что он является налоговым резидентом государства, с которым у России заключено соответствующее соглашение. Это следует из пункта 2 статьи 232 Налогового кодекса РФ.

Аналогичные выводы следуют из письма ФНС России от 12 октября 2012 г. № АС-3-3/3680.

Если же соответствующего соглашения между Россией и страной, где проживает автор, не существует, либо человек не представил организации, выплачивающей доход, необходимого подтверждения, НДФЛ с суммы авторского вознаграждения удержите по ставке 30 процентов.

Пример определения ставки НДФЛ с суммы авторского вознаграждения. Российская организация выплачивает авторское вознаграждение резиденту другого государства

Российская организация (издательство) заключила договор авторского заказа с гражданином Республики Хорватии, где последний проживает постоянно. Договор предусматривает, что автор предоставляет организации право использования литературного произведения в установленных договором пределах.

В настоящее время действует Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Хорватии от 2 октября 1995 г.

В соответствии с частями 1, 2 и 3 статьи 12 этого соглашения вознаграждение за предоставление права использования авторских прав, источником выплаты которого является территория России, может облагаться НДФЛ как в России, так и в Хорватии. При этом ставка налога в России не может превышать 10 процентов.

Следовательно, выплачивая вознаграждение по договору авторского заказа налоговому резиденту Хорватии, российская организация должна удержать НДФЛ по ставке 10 процентов.

Ситуация: по какой ставке удержать НДФЛ с авторских вознаграждений иностранным гражданам - нерезидентам, являющимся высококвалифицированными специалистами? Соглашения об избежании двойного налогообложения между Россией и страной проживания специалиста нет.

По ставке 30 процентов.

По общему правилу выплаты иностранным гражданам, которые признаются высококвалифицированными специалистами , облагаются НДФЛ по ставке 13 процентов независимо от их налогового статуса. Ставка 13 процентов применяется в отношении доходов, полученных ими от осуществления трудовой деятельности. При этом осуществлять такую деятельность высококвалифицированный специалист должен в соответствии с требованиями статьи 13.2 Закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ. Об этом говорится в абзаце 4 пункта 3 статьи 224 Налогового кодекса РФ.

В свою очередь положения статьи 13.2 Закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ относятся только к высококвалифицированным специалистам, которые работают на основании:

• трудовых договоров;

• гражданско-правовых договоров на выполнение работ (оказание услуг).

Такой вывод позволяют сделать абзац 12 пункта 1 статьи 2 и подпункт 2 пункта 6 статьи 13.2 Закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ.

Договор о передаче авторских прав является гражданско-правовым договором на передачу имущественных прав (ст. 1226, 1285, 1234, 1286, 1235, 1288 ГК РФ). Он не относится ни к трудовому договору, ни к гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг).

Следовательно, положения абзаца 4 пункта 3 статьи 224 Налогового кодекса РФ не применяются в отношении высококвалифицированных специалистов, работающих по договору о передаче авторских прав. А значит, с авторского вознаграждения таких граждан-нерезидентов нужно удержать НДФЛ по ставке 30 процентов (абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ, письмо Минфина России от 29 июня 2011 г. № 03-04-06/6-154).

Профессиональные вычеты по НДФЛ

Если имущественные права передает автор произведения, то ему могут быть предоставлены профессиональные налоговые вычеты (п. 3 ст. 221 НК РФ). Другим гражданам (не являющимся авторами, в т. ч. и наследникам автора) профессиональный вычет не предоставляйте (письма Минфина России от 14 апреля 2005 г. № 03-05-01-04/101 и ФНС России от 12 января 2012 г. № ЕД-4-3/72).

Профессиональный налоговый вычет предоставьте в размере расходов, понесенных автором при создании произведения, имущественные права на которое переданы организации. При этом расходы должны быть подтверждены документально. Если автор не может документально подтвердить понесенные им расходы, то сумму вознаграждения уменьшите на фиксированный процент . Об этом сказано в пункте 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ.

Перед тем как предоставить профессиональный вычет, получите от автора заявление (абз. 11 ст. 221 НК РФ).

Имейте в виду: если произведение создано автором в порядке выполнения служебных обязанностей или служебного задания, то профессиональные вычеты не предоставляйте. В этом случае у человека нет расходов, понесенных им за свой счет. А значит, профессиональные вычеты ему не полагаются. Это следует из пункта 3 статьи 221 Налогового кодекса РФ и письма Минфина России от 6 июня 2005 г. № 03-05-01-04/177.

Стандартные вычеты по НДФЛ

Ситуация: можно ли предоставить стандартные налоговые вычеты налоговым резидентам России, получающим вознаграждение по авторскому договору?

Да, можно.

При предоставлении стандартного налогового вычета ограничения по типу договора (трудовой или гражданско-правовой (включая авторский договор)) статьей 218 Налогового кодекса РФ не предусмотрены. .

Стандартные вычеты человеку, привлеченному к работе по авторскому договору, предоставляйте только за те месяцы, в течение которых этот договор действует. При решении вопроса о предоставлении вычета на детей учитывается доход, полученный автором с начала налогового периода (года).

Аналогичные выводы следуют из писем Минфина России от 7 апреля 2011 г. № 03-04-06/10-81, ФНС России от 4 марта 2009 г. № 3-5-03/233 и УФНС по г. Москве от 1 июня 2010 г. № 20-15/3/057717.

Если договор действует в течение нескольких месяцев, а вознаграждение выплачивается не ежемесячно (например, единовременно по истечении срока действия договора), то стандартные налоговые вычеты предоставляйте за каждый месяц действия договора, включая те месяцы, в которых вознаграждение не выплачивалось. Такой вывод следует из писем Минфина России от 13 января 2012 г. № 03-04-05/8-10, от 21 июля 2011 г. № 03-04-06/8-175, от 19 августа 2008 г. № 03-04-06-01/254, от 15 июля 2008 г. № 03-04-06-01/203, от 12 октября 2007 г. № 03-04-06-01/353, ФНС России от 9 октября 2007 г. № 04-1-02/002656. Подтверждает такой подход и постановление Президиума ВАС РФ от 14 июля 2009 г. № 4431/09.

Пример предоставления стандартных и профессиональных налоговых вычетов резидентам, получающим вознаграждение по договору о передаче авторских прав

ООО «Альфа» заключило с А.С. Кондратьевым в январе договор на публикацию в журнале его статьи. Кондратьев является резидентом России. В марте Кондратьев передал организации статью и все права на нее (был подписан акт приема-передачи).

Кондратьев написал заявление о предоставлении профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ в фиксированном размере. Поэтому при расчете налога сумма вознаграждения была уменьшена на 20 процентов (п. 3 ст. 221 НК РФ).

У Кондратьева есть единственный ребенок (возраст - 10 лет), поэтому сотруднику положен стандартный налоговый вычет в размере 1400 руб., предусмотренный подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса РФ. Для предоставления стандартного вычета сотрудник написал соответствующее заявление .

За период январь-март Кондратьев получал доходы только от «Альфы».

Налоговая база по НДФЛ, удерживаемому с Кондратьева, за март составила 3800 руб. (10 000 руб. - 10 000 руб. × 20% - 1400 руб./мес. × 3 мес.).

Дата удержания НДФЛ

Вознаграждение по авторскому договору включите в налоговую базу по НДФЛ в день выплаты вознаграждения (в денежной или натуральной форме) (п. 1 ст. 223 НК РФ).
Если человек получит вознаграждение в денежной форме, рассчитанный налог перечислите в бюджет в следующие сроки:

• в день получения денег в банке, если организация выплатит вознаграждение наличными, полученными с расчетного счета;

• в день перечисления денег на счет гражданина, если организация выплатит вознаграждение в безналичном порядке;

• на следующий день после выдачи вознаграждения, если организация выплатит его из других источников (например, из наличной выручки).

Эти сроки установлены в пункте 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ.

Если человек получит вознаграждение в натуральной форме, рассчитанный налог удержите с любых денежных вознаграждений, выплачиваемых ему (п. 4 ст. 226 НК РФ). Если НДФЛ удержать невозможно, уведомьте об этом налоговую инспекцию по месту учета организации, а также гражданина, которому выплачен доход (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы

Независимо от того, какую систему налогообложения применяет организация, с авторских вознаграждений гражданам начислите взносы на обязательное пенсионное (медицинское) страхование (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ). Подробнее о том, как их рассчитать, см. Как начислить взносы на обязательное пенсионное, социальное, медицинское страхование по гражданско-правовым договорам . Взносы в ФСС России на обязательное социальное страхование начислять с авторских вознаграждений гражданам не нужно (п. 2 ч. 3 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ).

Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний начисляйте в следующих случаях:

• обязанность организации платить их предусмотрена авторским договором (абз. 4 п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ);

• авторское вознаграждение предусмотрено трудовым договором, заключенным с автором (п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Порядок расчета остальных налогов зависит от того, какую систему налогообложения применяет организация.